PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS E SUA APLICAÇÃO AOS TRIBUTOS MUNICIPAIS

Por ALBERTO FREDERICO GRANZOTTO – Advogado e Especialista em Direito Tributário.

INTRODUÇÃO

A criação de obrigações e a exigência de prestações, são pressupostos da existência de normas reguladoras destas situações, corolário imediato extraído do artigo 5, II, da Constituição Federal de 1988.

Os princípios e conceitos tributários são encontrados tanto na Legislação infraconstitucional (Código Tributário e leis tributárias), quanto na Carta Magna, Constituição Federal. Esta, por sua vez, institui diversas normativas jurídicas para o âmbito do Direito Tributário.

Existem situações em que há lacuna de lei, assim como há situações em que aparentemente há mais de uma norma aplicável ao caso concreto, momento oportuno em que o operador do direito deve se valer das regras principiológicas para solucionar o conflito.

A norma jurídica é gênero do qual podem ser extraídas espécies normativas, sendo elas regras ou princípios. As regras não precisam e nem devem se tornar objeto de ponderação, visto que existem ou não existem, e são concretas. Todavia, os princípios podem e devem ser ponderados, sendo sobre isto que se ocupa o presente artigo.

Nesse sentido, os princípios e conceitos constitucionais existem a fim de que haja elasticidade quanto à incidência dos tributos, neste caso, na esfera municipal. Trata-se de estipular limites norteadores para que o Estado gestor não extrapole ou aplique de maneira indevida os atos normativos. Assim, os princípios não proíbem a tributação, mas impõem ponderação quanto à sua utilidade.

Os princípios constitucionais tributários vigentes no Brasil, devem ser respeitados pelas três esferas: Federal, Estadual e Municipal, sendo que devem relacionar os princípios constitucionais com as normas constitucionais para que assim quaisquer deliberações e decisões venham a ser justas e devidas.

Dessa forma, os princípios estabelecidos na Constituição Federal de 1988 (CF/1988), têm como finalidade a proteção e guarida de três valores.

O primeiro, trata-se da liberdade jurídica tributária, sendo prerrogativa do ser humano, que enquanto racional e livre, deve ter sua liberdade garantida por meio de um conjunto de direitos subjetivos reconhecidos pelo Estado.

O segundo valor, conceitua-se como o da segurança jurídica tributária, que deve assegurar a estabilidade das relações jurídicas ali constituídas. A segurança jurídica na seara tributária, assume a feição de verdadeiro pressuposto do Direito, visto que sem o devido respeito a este valor, a lei tornar-se-ia prescindível.

Ainda, o valor da justiça da tributação, assegura que é o limite ético entre o direito tributário e o excesso tributário, consistindo na possibilidade processual do justo no âmbito tributário, principalmente quanto à cobrança de impostos, contribuições, taxas e empréstimos compulsórios.

Outrossim, importante salientar que Direito Tributário regula a arrecadação dos tributos de sua esfera, ou seja, a relação entre Fisco, sujeito ativo, e contribuintes, sujeitos passivos. Sendo assim, os tributos são considerados um dos principais instrumentos para a consecução dos objetivos econômicos e sociais de um Município.

Os princípios do direito tributário devem iluminar as relações jurídicas desta seara. Não se valer de tais conceitos no âmbito fiscal em harmonia com as normas constitucionais, pode resultar em má gestão tributária e, dessa forma, desequilibrar os interesses do Estado e do cidadão, bem como descumprir garantias previstas na Carta Magna (CF/1988).

Assim, os princípios constitucionais tributários possuem o escopo de assegurar que os três valores acima dispostos, estejam garantidos em todas as relações jurídicas que venham a existir, neste caso, em nível municipal.

Por isso, o presente artigo possui como finalidade, primordialmente, uma breve abordagem histórica quanto aos tributos no Brasil, visto que se faz imprescindível para o entendimento posterior dos conceitos e princípios. Em seguida, há a difusão dos tributos municipais e a incidência dos princípios sobre este contexto, além de todos os nuances que se façam pertinentes e estejam envolvidos na matéria.

CAPÍTULO I – RETROSPECTIVA HISTÓRICA

• Análise Histórica
• Análise quanto à Tributação do Brasil Colônia e surgimento dos primeiros conceitos

Há determinada discórdia acerca da origem do Direito Tributário Brasileiro. Uma das correntes doutrinárias dispõe que o marco inicial deste, se deu somente em 1822, período em que foi criada a primeira legislação fiscal brasileira.

Partindo do mesmo sentido, contudo, não restam dúvidas de que existe, de fato, uma normatividade tributária no Brasil desde o início do século XVI, por meio de tributos aplicados por Portugal no território brasileiro.

Desta feita, pode-se considerar que direito tributário brasileiro se encontra originário de normas fiscais emanadas de Portugal, quando do começo de sua colonização no Brasil.

Contudo, nota-se a existência de uma legislação não sistematizada, facilmente maleável no concernente a modificações e revogações, sem que houvesse nenhum respeito para com os contribuintes, já que não existiam princípios ou conceitos que pudessem auxiliar na ponderação das normas ali dispostas. É o elucidado por Fernando José Amed e Plínio José Negreiros:

 

“É a história que registra como cada colono do Brasil, sob as ordens da coroa portuguesa, foi obrigado a conviver com uma política fiscal injusta, que não respeitava nem a capacidade contributiva das pessoas, nem era seguida de uma lógica clara. Tributava-se com o intuito de remeter a maior parte dos valores arrecadados para a Metrópole. O que sobrava ficava para a colônia, para pagar as despesas das terras “achadas”, exatamente para explorar as suas riquezas e não para construir uma nação.” (AMED; NEGREIROS, 2000, p.19).

 

No mesmo sentido, importante analisar pontos sociológicos para atingir o entendimento quanto à instituição dos tributos no Brasil, juntamente, mais à frente, dos princípios constitucionais tributários.

Se podem mencionar questões relacionadas às diferentes classes componentes da sociedade brasileira da época, os estamentos detentores do poder político, econômico e militar, a participação e a força política exercida por parte de cada um destes durante o processo legislativo.

Neste aspecto, imperioso mencionar o registro da histórica segregação que se firmou entre as diferentes classes sociais, sendo que sempre existia uma submetida à outra, criando regras as quais ficavam submetidas. Tal fato gerou fenômeno traduzido pela indiferença, por vezes repulsa, ao ordenamento positivo tributário. Existe tal disposição nas palavras de Ubalo Cezar Balthazar.[1]

Dada tal análise, percebe-se que a forte histórica relação entre poder e tributo, incide no Brasil, o que evidencia que a relação tributária, é, em última instância, uma relação de poder e por isso seus vieses mais sutis devem ser trabalhados meticulosamente, com base nos conceitos e princípios que nasceram para a ponderação das relações tributárias, sob pena de incorrer em exações injustas.

Ainda, há a influência da igreja na época, que pode evidenciar o estreito laço entre o estado português e a Igreja Católica, que refletiu também no Brasil. Desta feita, houve expressa participação do Alto Clero no exercício das políticas tributárias, fazendo com que, nos períodos colonial e imperial, as instituições estatais e religiosas praticamente se confundissem no exercício do poder estatal.

Sobre o tema, há clara disposição advinda de Eurico Marco Diniz Santi:

 

“Havia forte ligação entre estado e igreja, o que refletia na questão tributária: a arrecadação dos tributos, mesmo do dízimo eclesiástico, era feita pelo Estado, a quem cabia repassá-los à igreja. Os padres eram praticamente “funcionários públicos”: recebiam o dinheiro das mãos do Estado e tinham por função justificar moral e religiosamente o pagamento dos tributos. Aplicavam, assim, sanções religiosas: a esterilidade das terras e a destemperança dos tempos, bem como “a excomunhão e multa de cinquenta cruzados”. Há interessantes aspectos sobre a retribuição pelo uso dos bens da Coroa e também de Deus. A pregação com o propósito de justificar a cobrança tributária era estabelecida em lei como deveres dos padres, sujeitos a sanção pelo descumprimento. A relação entre Estado e Igreja era denominada padroado.” (SANTI, 2008, p.8).

Quanto aos fatores econômicos, foram estes que exerceram maior influência na história do tributo no Brasil, sendo a tributação moldada de acordo com os ciclos econômicos formados no decorrer das décadas.

O período colonial foi constantemente marcado por uma forte exploração portuguesa, sendo que em um primeiro momento, Portugal aplicou no Brasil o direito tributário luso, com breves modificações. Contudo, tendo em vista a lucratividade de exploração com o pau-brasil, em 1526, Portugal cobrou o primeiro tributo exclusivamente no Brasil, chamado de “quinto pau-brasil”, instituído pela coroa portuguesa.

Em 1532, ascendeu-se grande dificuldade financeira por Portugal, que levou à implementação do Sistema de Capitanias Hereditárias, que consistia na concessão de lotes a particulares mediante comprometimento de diversos deveres para com a coroa portuguesa, tendo entre eles, claro, o pagamento de tributos.

Contudo, o fato de que na época não existiam quaisquer disposições acerca da utilização dos princípios constitucionais tributários e conceitos, impediu a imediata fiscalização, o que ensejou a sonegação fiscal e um alto índice de corrupção daqueles que exerciam atividades em nome da Coroa.

De tal acontecimento, originou-se o Governo Geral, que consistia na administração concentrada na Colônia. Neste período, se estruturou forte autonomia de atuação do provedor-mor (responsável pela fiscalização da cobrança dos tributos), o que resultou em abusos das cobranças tributárias, normalmente de forma violenta, sem observar a capacidade contributiva dos contribuintes.

Diante disso, salienta-se que diversos dos princípios tributários existentes hoje e aplicados o âmbito municipal, tiveram origem em grandes lutas de povos contra a tributação não consentida, fato que se aplica à retrospectiva histórica elaborada acima.

Muitos abusos foram cometidos ao longo da história, justamente por parte daqueles que detinham o poder em mãos, o que veio a prejudicar os cidadãos que arcavam com o pagamento de tributos indevidamente.

Este abuso fiscal resultou no surgimento de comércios ilegais, contrabando e, por consequência lógica, forte sonegação fiscal, além da evidente corrupção. Ora, “a corrupção não só prejudicava os cofres públicos, mas também, e principalmente, a população, pois não existia nenhum critério de justiça na cobrança dos tributos.” (BALTHAZAR, 2005, p.43).

Dessa forma, no início do século XVIII, Portugal adentrou uma crise econômica, evidenciando clara dependência das riquezas brasileiras. O Estado Português mantinha-se apenas pelas elevadas cargas tributárias que incidiam sobre o Brasil, principalmente sobre o “quinto-ouro”, que consistia no dever de pagar ao Rei 20% de todo o metal apanhado no Brasil, sendo o ouro o mais cobiçado.

Tendo em vista que a arrecadação nunca foi muito eficaz, a coroa adotou uma política fiscal mais opressa quanto à colônia, criando certa “derrama”, postura de desconsideração da capacidade contributiva da população do Brasil. Sobre o tema, Alcides Jorge Costa:

“Todo o ouro devia ser levado às casas de fundição para a dedução do quinto, e a quota mínima fixada era de cem arrobas por ano. Se esta quantia fosse ultrapassada, no ano seguinte se levava a conta o excesso. Não chegando a cem arrobas, de ter lugar a “derrama”. […] aproximadamente a partir de 1760, as derramas se sucederam e foram cada vez mais frequentes, porque a produção de ouro caía e não chegava a cem arrobas anuais. Numa dessas derramas aconteceu a Inconfidência Mineira.” (COSTA, 2008, P.60).

Devido à ineficácia de arrecadação na época, a arrecadação tributária passou para a figura do contratador, particulares que possuíam a responsabilidade pela arrecadação, obtendo-a através de concessão estatal. Possuíam autonomia na cobrança dos tributos, bem como poder de ordenação do poder militar com o intuito de reprimir revoltas da população, ainda que ineficaz, dada a série de manifestações e resistência à Portugal.

Posteriormente, a forte influência de ideais liberais advindos de movimentos ocidentais, ensejou a independência do Brasil em 1822, constituindo, por fim, um estado fiscal. Criou-se um perfil que passou a fundar suas decisões e relações tributárias na legislação, conforme explica Ricardo Lobo Torres.[2]

A constituição imperial, outorgada no ano de 1824, trazia a centralização dos poderes e poucas normas tributárias em seu texto, fazendo com que se tornasse um sistema tributário flexível, o qual trouxe, pela primeira vez, alguns princípios gerais que deveriam ser cumpridos pelo legislador.

Percebe-se entre os anos de 1830 e 1832, uma reforma total na Fazenda Pública brasileira, sistematizando os impostos no Brasil. A Lei de 1832, deliberou quanto à possibilidade de autonomia para as províncias criarem seus próprios impostos e, com a lei n. 108/1840, fixou-se nova discriminação dos tributos, descentralizando o poder de tributar e passando a classificá-los em receitas gerais, receitas de províncias e municipais.

            Ainda, em 1934 é visível o aperfeiçoamento das competências tributárias, bem como a dotação de autonomia administrativa, política e financeira dos municípios, que receberam competências tributárias privativas.

Quanto aos princípios e conceitos, foram mantidos princípios presentes na Carta anterior, de 1824, com a expressa previsão de alguns, bem como: caso da imunidade recíproca e a vedação aos estados, municípios e Distrito Federal de estabelecer diferença na tributação em razão da procedência.

Ainda, importante ressaltar que pela primeira vez, reconheceu-se a Contribuição de Melhoria de competência das três esferas, previsto no artigo 124 da Carta Constitucional de 1934.

A Constituição Federal de 1967, além de abarcar o Código Tributário Nacional, posteriormente, apresentou diversos princípios constitucionais tributários aplicados, inclusive, aos Municípios, dentre os quais ganham relevância o princípio da legalidade, o princípio da liberdade de tráfego e o princípio da uniformidade geográfica dos princípios.

Referente ao princípio da legalidade, a doutrina considera irônica sua presença na carta, visto que se vivia em pleno período militar, altamente autoritário e centralizador, sendo, portanto, integralmente desconsiderado pelos governantes de cada esfera.

A instabilidade dada pela permanência do governo militar, tornou-se insustentável, sendo proposta a convocação de Assembleia Constituinte, a fim de institucionalizar o estado democrático de direito, tendo como promessa central, a reforma fiscal nos três âmbitos, que acabasse com o déficit público. Assim, o governo passa a se preocupar com a questão inflacionária a transfere as discussões sobre tributação à Constituinte.

Com o Código Tributário Nacional, as limitações ao poder de tributar foram ampliadas e a discriminação das competências sofre alterações, consagrando o Sistema Tributário Nacional atual, que está disposto no Capítulo I – Título VI da Constituição Federal de 1988, intitulado “Do Sistema Tributário Nacional”.

Os Municípios na Constituição de 1988, são garantidos como entes federados, adquirindo supremacia dos requisitos e princípios que os elevam, fato que é confirmado pelos mais renomados constitucionalistas ao reafirmarem esta condição inatacável, previsto no artigo 60, § 4, da CF[3], ou seja, que “Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir: a forma federativa de Estado”, onde se encontra inserido o Município.

A autonomia política é conferida ao Municípios com base no artigo 29 da CF/88[4], que dá poderes ao ente local mediante elaboração de Lei Orgânica Municipal, em legislar sobre assuntos do seu peculiar interesse. O artigo 30[5] deste dispositivo legal, estabelece normas gerais sobre o funcionamento da Administração Pública Municipal, as chamadas competências administrativas e instrui, regulamenta e cobra os tributos de sua competência, previstos no Sistema Tributário Nacional, artigo 156[6], da Norma Constitucional.

Estiveram consagrados na Constituição Federal de 1988, os princípios fundamentais do Direito que fornecem guarida aos Municípios Brasileiros, de exercerem e não abdicarem da condição de entes federados, dotados de plena autonomia político-administrativa e tributária, mas que, pela condição de fragilidade do sistema federativo, perdem gradativamente a sua capacidade gerenciadora, face à retirada permanente das receitas financeiras e a gradual ampliação das atribuições administrativas junto às comunidades locais.

Ainda, a vontade do contribuinte brasileiro inseriu o Município como federação, determinando-lhe competências políticas, administrativas e financeiras, para eleger seus representantes, elaborar a própria Lei Orgânica, organizar a Administração Municipal de modo que legisle sobre assuntos de seu interesse e arrecade tributos.

Desta breve e necessária análise histórica no Brasil, entende-se como as três searas de governo passaram a ser regidas por princípios gradativamente. De partida, é possível a compreensão quanto à importância da ponderação da norma constitucional e dos princípios tributários existentes, visto que sem a observância deles, não foi feita justa tributação no país e obteve períodos marcados por um viés tipicamente expropriatório que firmou a necessidade de cobertura de déficits públicos de origem questionável. Utópica a utilização dos tributos de forma adequada sem a observância de conceitos que possuam como escopo a garantia da justiça fiscal.

 

CAPÍTULO II – CONCEITO DE TRIBUTO

2.1. Breve análise acerca do conceito de Tributo

 Primeiramente, antes de iniciar quaisquer apresentações quanto aos Princípios Tributários que se façam pertinentes, é imprescindível que o leitor entenda, de forma breve, o conceito de tributo, principalmente na esfera municipal, sendo que é a seara predominante no presente artigo.

Vale ressaltar que o Código Tributário Nacional dispõe de três espécies tributárias, sendo elas: Impostos, Taxas e Contribuição de Melhoria.[7] Ainda, conceitua legalmente o tributo conforme seu artigo 3[8]:

Art. 3.º Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

O professor Luciano Amaro define da seguinte forma: “a prestação pecuniária não sancionatória de ato ilícito, instituída em lei e devida ao Estado ou a entidades não estatais de fins de interesse público”[9] (itálico do autor). Tal maneira de conceituar, vai de encontro com alguns apontamentos que serão feitos acerca dos tributos.

Neste sentido, da mesma forma em que existe tal conceito de fisco em grau federal, também é disposto nos Códigos Tributários de cada Município, instituída por lei e sancionada pelo respectivo Prefeito Municipal. A fim de exemplificar, tem-se o Código Tributário do Município de Chapecó, Lei n. 170/83 de Outubro de 1983, que obedece mandamentos instituídos pela Constituição Federal, do Código Tributário Nacional e a Legislação Tributária vigente.

Assim, colaciona-se o conceito instituído em seu artigo 2[10], que é meramente o valor também exposto no CTN:

Art. 2. Tributo é toda prestação pecuniária compulsória, em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir, que não constitua sanção de ato ilícito, instituída em lei e cobrada mediante atividade administrativa plenamente vinculada.

A partir disso, percebe-se que se trata de uma prestação em moeda ou cujo valor nela se possa exprimir. Em regra, o contribuinte irá pagar em dinheiro, todavia, excepcionalmente, o contribuinte pode entregar valor que não seja propriamente dinheiro.

Outrossim, outra forma do conceito a ser exprimida, é o local onde se explicita que “não constituía sanção de ato ilícito”, isto porque o tributo não é multa, não tem função de coibir ou punir o contribuinte. Pode ter a intenção de desestimular determinada conduta lícita (ex: fabricação de cigarro de tabaco, que dispõe de um tributo bem elevado, mas possui a função de punir, coibir, agindo como figura de multa, mas sim, busca o desestímulo de tal conduta, que poderia trazer malefícios à população).

Em outro ponto de vista, Municipal, pode-se exemplificar por meio das alíquotas progressivas de IPTU, ou seja, uso de alíquotas crescentes no decorrer do tempo. O objetiva de sua implantação, é desestimular proprietários a manter seus imóveis fechados, subutilizados, comportamentos que provocam indesejável redução de oferta de imóveis para o mercado, seja para venda ou locação.

A prestação pecuniária do tributo, deve ser instituída por lei e deve ser cobrada mediante atividade administrativas plenamente vinculada, ou seja, a lei não faculta ao agente público a possibilidade de cobrar o tributo, mas sim o dever de cobrá-lo o dever de cobrá-lo ou não.

Assim, a própria lei determinará o valor e o momento a serem pagos os tributos, o que significa que a cobrança do tributo é um ato vinculado, não possuindo liberdade de conveniência e oportunidade para sua cobrança.

Os tributos de competência municipal são: Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU; Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS; Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis – ITBI; Taxa de Licença de Localização e Permanência – TLLP; e Taxa de Contribuição de Melhorias.

A partir da breve análise dos tributos no presente momento, dá-se prosseguimento à apresentação da incidência dos princípios tributários dentro das relações tributarias municipais geradas por tais fiscos.

 

CAPÍTULO III – OS PRINCÍPIOS CONSTITUCIONAIS TRIBUTÁRIOS

 3.1 CONCEITO

 O conceito de princípio é tido como um conjunto de normas, consideradas os principais elementos que norteiam determinado ordenamento jurídico, fazendo com seja harmonizado, justo e constituído por um verdadeiro alicerce. No Direito Tributário, principalmente no contexto das limitações do “poder de tributar”, os princípios determinarão como devem ser produzidas as leis tributárias e irão condicionar o legislador ao texto constitucional.

Sérgio Pinto Martins fundamenta:

O princípio é o primeiro passo na consecução de uma regulação, passo ao qual devem seguir-se outros. O princípio alberga uma diretriz ou norte magnético, muito mais abrangente que uma simples regra; além de estabelecer certas limitações, fornece diretrizes que embasam uma ciência e visam à sua correta compreensão e interpretação. Violar um princípio é muito mais grave do que violar uma regra. A não-observância de um princípio implica ofensa não apenas a específico mandamento obrigatório, mas a todo o sistema de comandos.

Os princípios são classificados como espécies de normas jurídicas que possuem maior abstração comparada com as leis em sentido amplo e existem exatamente para regular o comportamento da norma jurídica e a forma com que é posta.

Ademais, os podem ser considerados cláusulas pétreas e imutáveis, visto que servirão de amparo ao contribuinte, no sentido de tentar garantir sua segurança jurídica nas relações de direito tributário que venham a existir com o ente, e devem ser observados em toda e qualquer seara tributária.

No Direito Tributário, nos casos em que inexiste a lei propriamente dita, vale-se dos princípios tributários, que servem como forma de remediar ou prevenir a ganância da arrecadação fazendária na medida em que impõe inúmeras regras para que as leis tributárias criem obrigações e, do mesmo modo, que sejam exigidas.

Segue tabela que elucida expressamente os princípios a serem considerados em todas as esferas de governo.

Oportuno adicionar tamanha a importância da observação dos princípios no campo tributário, ao passo que o Supremo Tribunal Federal já reconheceu que um dos princípios, da Anterioridade, é cláusula pétrea, ou seja, faz parte do núcleo intangível da Constituição Federal, não podendo se quer ser suprimido. Por essa e diversas razões, inviável se faz pensar em gestão tributária sem antes ter clara percepção quanto aos princípios constitucionais tributários, vigentes na Carta de 1988.

As regras principiológicas tributárias utilizadas na esfera municipal estão elencadas em: Princípio da Legalidade; Princípio da Isonomia; Princípio da Capacidade Contributiva; Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária; Princípio da Anterioridade; Princípio do Não-Confisco; Princípio da Uniformidade Geográfica ou Uniformidade Tributária; Princípio da Não Discriminação; Princípio da Liberdade de Tráfego; e o Princípio da Transparência dos Impostos.

Dessa forma, será desenvolvido e compreendido no presente artigo, cada princípio acima mencionado.

3.2 PRNICÍPIO DA LEGALIDADE

Tido como o mais importante princípio tributário, a Legalidade Tributária veda expressamente a possibilidade de qualquer ente federado, exigir ou aumentar tributos e contribuições sem que a lei estabeleça. É garantia legal ofertada pela Constituição Federal de 1988:

Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: I – exigir ou aumentar tributo sem lei que o estabeleça. […]

O princípio da legalidade visa proteger o contribuinte que não poderá ser obrigado a fazer ou deixar de fazer algo em virtude da lei, impedindo abuso de autoridades e discricionaridade na cobrança dos tributos, neste caso, municipais.

Além disso, tal regra principiológica foi primeiramente consignada na Declaração dos Direitos do Homem e do Cidadão, de 1789, base da Declaração Universal dos Direitos Humanos de 1948, consignado em seu texto.

Ademais, quando dirigido a particular, deve ser entendido dentro da autonomia da verdade, onde está a firmar que o particular pode fazer tudo que não for proibido por lei; ainda, sob o prisma da Administração Pública Municipal, onde está a estabelecer que esta só pode fazer o que a lei assim permitir.

Com a necessidade de assim delimitar o poder do operador do direito, sobretudo quando se trata do poder de tributar que se apresenta de forma compulsória ao particular e limitadora de seu patrimônio, o Poder Constituinte Originário reforçou o princípio da legalidade, ao repeti-lo no capítulo das limitações ao poder de tributar.

O professor Sacha Calmon Navarro Coelho aborda o significado do princípio da legalidade tributária da seguinte forma: “[…] o princípio da legalidade significa que a tributação deve ser decidida não pelo chefe de governo, mas pelos representantes do povo, livremente eleitos para fazer leis claras”[11]

O artigo 97 do CTN estabelece as matérias sujeitas à reserva legal deste princípio, sendo elas: a instituição de tributo ou a sua extinção; a majoração de tributos ou a sua redução; a definição do fato gerador da obrigação tributária principal e do seu sujeito passivo; a fixação de alíquota e da base de cálculo; a cominação de penalidades e as hipóteses de extinção, exclusão, suspensão do crédito tributário ou de dispensa ou redução de penalidades.

A lei que instituiu o tributo deve prever todos os seus elementos descritivos, o fato imponível deve preencher todos os elementos da hipótese de incidência. Ao observar os elementos que permitem a identificação do fato imponível (hipótese de incidência, sujeito ativo e passivo), fica vedado, o emprego da analogia (pelo judiciário), e da discricionaridade (pela administração pública).

Assim, pode-se auferir que a legalidade, nesta seara, é a exigência da lei para criar ou majorar tributos, sendo ainda que a lei deve trazer o tipo tributário, a este a doutrina chama de legalidade estrita.

Sobre este ponto, o meio que o Município se utilizará para criar e majorar tributos, será a Lei Ordinária, visto que somente a ela cabe tal majoração. Contudo, existe a exceção da medida provisória e os casos em que a Constituição Federal expressamente excepciona. Sobre as medidas provisórias, diz Renato Bernardi[12]:

“Não obstante a estrita legalidade, a Emenda Constitucional nº 32, de 11 de setembro de 2001, alterando a redação do artigo 62 da Constituição Federal, trouxe a possibilidade de instituição ou majoração de tributo por medida provisória, espécie normativa que não é lei, na acepção estrita do termo, uma vez que não resulta do trabalho do Poder Legislativo – que, em nosso País, tem a função típica de estabelecer regras de conduta gerais e abstratas – mas é editada pelo Presidente da República, irradiando efeitos tão logo seja publicada no órgão da Imprensa Oficial.”.

Importe ressaltar, porém, que a medida provisória somente será utilizada em caráter excepcional, somente em casos de urgência e relevante valor social. A Carta Magna dispõe, sem seus artigos 146, 148 e 154 as exceções expressas em que caberá a lei complementar instituir tributos em alguns casos ou dispor sobre matéria tributárias.

Cumpre adicionar os ensinamentos de Paulo Barros de Carvalho:

“Por força do princípio da legalidade (CF, art. 5º II), a ponência de normas jurídicas inaugurais no sistema há de ser feita, exclusivamente, por intermédio de lei, compreendido este vocábulo no seu sentido lato. Em qualquer segmento da conduta social, regulada pelo direito, é a lei o instrumento introdutor dos preceitos jurídicos que criam direitos e deveres correlatos”. (CARVALHO, Paulo de Barros. Curso de direito tributário. São Paulo: Editora Saraiva, 9ª edição, 1997, pág. 139).

No mesmo sentido, Roque Antonio Carrazza:

O princípio da legalidade é uma das mais importantes colunas sobre as quais se assenta o edifício jurídico do direito tributário. A raiz de todo ato administrativo tributário deve encontrar-se numa norma legal,nos termos expressos do art. 5º, II, da Constituição da República. (CARRAZZA, Roque Antonio. Curso de direito constitucional tributário. São Paulo: Malheiros editores, 25ª edição, 2009, pág. 255/256.).

Desta feita, percebe-se que apenas a lei poderá obrigar o cidadão a fazer qualquer ação, salientando que neste ponto há determinação expressa no artigo 5 da Constituição Federal, inciso II.[13] E, no âmbito tributário, importante explicar que a Carta Magna também exige lei expressa para que haja a cobrança de qualquer tributo (artigo 150, III, Constituição Federal). [14]

Quanto às exceções no âmbito municipal, o artigo 97 do Código Tributário Nacional. A Constituição Federal (CF) dispõe que os Municípios poderão instituir tributos, dentre eles, o Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU, cabendo a lei complementar estabelecer normas gerais em matéria de legislação tributária,

Para entender tal disposição, pode-se pensar na base de atualização do cálculo deste tributo. O valor de mercado obedece a tabela de valores apresentada pelo Município a indicar o valor da área construída em determinada região. Contudo, este valor, com o decorrer dos anos, sofre depreciação em razão da inflação, sendo necessária a atualização monetária.

A atualização monetária sofrida pelo Município, não representa aumento real da base de cálculo, mas um aumento fictício, facultando ao Município realizá-la por meio de Decreto expedido pelo Prefeito.

Dessa forma, a atualização deve seguir limites de modo a não caracterizar aumento na base de cálculo, revestido na atualização monetária. O Superior Tribunal de Justiça, por meio da Súmula 160, firmou, a fim de esclarecer quaisquer dúvidas que venham a surgir:

É defeso ao município, atualizar o IPTU, mediante decreto em percentual superior ao índice oficial de correção monetária. A atualização se realiza por meio do decreto do prefeito.

Verifica-se, portanto, que as normas gerais exercem papel estruturante no sistema jurídico e asseguram a uniformidade legislativa, fazendo imprescindível a proteção ao contribuinte em relação ao Sistema Tributário Nacional.

A fim de exemplificar, no caso do IPTU de 2014 do Município de Salvador, várias foram as hipóteses em que as leis municipais conflitaram com alguns dispositivos constitucionais, contrariando regras de competências, limitações e normas gerais.

O artigo 97 do CTN, conforme já citado, estabelece a fixação da alíquota do tributo e sua base de cálculo, assim como a majoração ou redução de tributo. Segundo o Professor Marco Aurélio Greco, se uma lei ordinária federal, estadual ou municipal, conflitar com uma norma geral existente, entende-se que é hipótese de inconstitucionalidade da lei nova por invasão de competência, que compete ao Supremo Tribunal Federal, precipuamente, a guarda da CF, cabendo-lhe julgar, mediante Recurso Extraordinário, as causas decididas em última instância, quando a decisão recorrida julgar válida a lei local contestada em face federal. (Art. 102, CF).

De acordo com o Professor Marco Aurélio Greco “o controle de constitucionalidade das leis em geral (o que inclui a lei tributária) pode ocorrer por dois modos: controle concentrado e abstrato, atribuído ao STF, mediante dois tipos especiais de ação, cuja decisão de mérito tem efeito erga omnes e vinculante para todo o Poder Judiciário e para os Poderes Executivos; controle difuso e à vista de uma lide concreta, atribuída a qualquer órgão do Poder Judiciário competente para a matéria tributária”.

Ainda, a atribuição constitucional de competência tributária compreende a competência legislativa plena, ressalvada na limitação contida na Constituição Federal, nas Constituições dos Estados e nas Leis Orgânicas dos munícipios e Distrito Federal. Os tributos, cuja receita distribuída no todo ou em parte, a outras pessoas jurídicas de direito privado, pertencem à competência legislativa daquela que tenham sido atribuídos. Ou seja, a competência tributária é indelegável, conforme elucida os artigos 6 e 7 do CTN.

Desta feita, a Lei Orgânica do Município de Salvador, jamais poderia ter delegado à Secretaria Municipal da Fazenda a função de publicar as tabelas de alíquotas progressivas para os imóveis e terrenos da cidade. Suprimiu, desta forma, a competência legislativa atribuída à Câmara Municipal de Salvador, visto que se trata de matéria referente à base de cálculos e alíquotas, portanto, disposta por reserva legal.

Nesse sentido, a base de cálculo do Município em tela, bem como as alíquotas, deveriam estar dispostas na Lei Ordinária Municipal, sendo inadmissível a sua determinação através de uma norma de hierarquia inferior.

Partindo do já exposto, trata-se de um claro caso em que a legalidade tributária está aplicável, visto que sem a observância deste princípio, a segurança jurídica dos contribuintes abrangidos por aquela territorialidade, estaria ferida.

Em suma, pode-se auferir do texto que o conteúdo do princípio da legalidade vai além de simples autorização do Poder Legislativo para que o Estado instituía determinado tributo. É imprescindível que a lei defina todos os aspectos relevantes para que, no caso concreto, seja possível a determinação de quem irá pagar, até a qual ente tributário irá pagar.

Da mesma forma, os critérios que vão definir se este deverá ou não arcar com os custos do tributo, ou que montante estará obrigado a recolher, devem figurar na lei e não no juízo de conveniência ou oportunidade do administrador público.

Em suma, a legalidade tributária no âmbito municipal, não se conforma com a mera autorização da lei para a cobrança dos tributos, requer-se que a própria lei ordinária defina todos os aspectos pertinentes ao fato gerador, necessários à quantificação do tributo devido em cada situação concreta, que venha a refletir a situação hipotética descrita em lei.

O sujeito passivo que realizar o pagamento de tributo indevido, sem base legal, terá direito à repetição de indébito, visto que foi coagido ilegalmente pelo ente tributante a adimplir determinado tributo sem que houvesse previsão em lei. O princípio da legalidade respeita integralmente o direito do contribuinte de não ter retirado de seu domínio bens ou valores que não eram devidos ao ente, neste caso, Município.

Por fim, mostra-se imprescindível a existência e presença do princípio da legalidade por entre todas as relações tributárias que venham advir da esfera municipal, equivalente às demais searas de governo.

3.3 PRINCÍPIO DA ISONOMIA

O princípio da Isonomia ou Igualdade Tributária, proíbe o tratamento desigual aos contribuintes que eventualmente se encontram em situações equivalentes, assim como qualquer distinção em razão da ocupação profissional ou função por eles exercida, independente da denominação jurídica dos rendimentos, direitos ou títulos.

Ainda, visa coibir a discriminação entre os cidadãos, sendo sagrada sua observação e cumprimento por todos os brasileiros. Sendo assim, inegociável na prática democrática.

Extrai-se deste princípio, que a norma tributária deve ser igualmente aplicada aos contribuintes que se encontrem em situação equivalente, independentemente de sua atividade profissional, tendo por base filosófica o princípio constitucional da isonomia, que tem previsão legal no artigo 150, II, da Constituição Federal.[15]

Nota-se pela letra da lei, que foram incorporados dois planos de igualdade. Assim, tem-se a vedação às desigualdades de tratamento arbitrárias e desarrazoadas, ou discriminações negativas, mas não há vedação qualquer ao tratamento não-partidário daqueles em situação desigual, em sua desigualdade (discriminação positiva).

Dessa forma, discriminam-se positivamente para cumprimento do princípio e da função social da tributação, e veda-se o tratamento desigual arbitrário, sendo que desta maneira, veda-se a perseguição política através dos tributos, veda-se o favoritismo de uma Administração sobre outro, veda-se a discriminação por parte da população e, assim, sucessivamente.

No mesmo sentido em que se concede a possibilidade de se isentar pagamento de taxa para candidato a concurso público desempregado (STF – RE 342774/SE), ou se a lei imprime tratamento desigual a microempresas e empresas de pequeno porte de capacidade contributiva distinta (ADI 1.643 – STF).

Este princípio é complementado pelos princípios da personalização e da capacidade contributiva, disposto no artigo 145, § 1º, da Constituição Federal[16], que determinam que sempre que possível, os impostos deverão ter caráter pessoal e ser graduados conforme a capacidade econômica do contribuinte.

A diferenciação existente entre alíquotas no imposto de renda e no Imposto Predial e Territorial Urbano representa uma das formas de ser efetivar os princípios da igualdade e da capacidade contributiva, na medida em que se tributa com mais rigor àqueles que tem maior potencial econômico.

O princípio em tela é diretamente ligado ao conceito de justiça, visto que se fundamenta no princípio constitucional geral de que todos são iguais perante a lei, sem distinção nenhuma de cor, raça, sexo ou classe social. A Constituição Federal consagrou tal texto em termos amplos e expressos.[17]

Ainda, este dispositivo legal e superior a todos os demais, consagra este princípio, inclusive, no âmbito da tributação, proibindo a União, Estados, o Distrito Federal e Municípios de instituírem tratamento distinto entre os contribuintes que se encontrarem em situação de equivalência. Determinado contribuinte somente poderá dispor de tratamento desigual em casos em que a lei estabeleça tal diferenciação, que deverá ser adotado sempre que possível, conforme preceitua a própria Carta Magna em seu artigo 145, já elucidado e referenciado anteriormente.

Na seara tributária municipal, tem relevo a ideia de igualdade no sentido de proporcionalidade. Não se deve exigir que todas as pessoas paguem os mesmos tributos, pelas próprias normas constitucionais estabelece-se que deverá ser adotado o princípio que garanta maior possibilidade de defesa e resguardo do patrimônio do cidadão que ali se apresenta como contribuinte.

Assim, as pessoas políticas não podem estabelecer tratamento diferenciado, se estiverem equivalentes. Visa acabar com determinados privilégios que existiam antes da Constituição Federal de 1988, conforme abordado anteriormente na Retrospectiva Histórica acerca dos tributos.

A isonomia foi consagrada pelo ordenamento jurídico não apenas no sentido formal, que é atendido com a edição de lei genérica e abstrata, aplicável a todos. É também no sentido material, haja vista a imposição que os iguais devem ser tratados sempre igualmente e os desiguais, desigualmente, na medida de suas desigualdades.

Pode-se auferir até o presente momento de leitura, que o princípio da isonomia proíbe o tratamento jurídico desigual de pessoas que possuam os mesmos pressupostos de fato, impedindo o favorecimento de determinadas pessoas físicas ou jurídicas. Todos aqueles que estiverem em igual capacidade contributiva, deverão ser tratados de maneira igualitária e com desigualdade os que revelam riquezas diferentes, detentores de maior capacidade contributiva.

Segundo Bernardo Ribeiro de Moraes (1995), algumas regras devem nortear a aplicação do princípio em tela:

“a) a igualdade jurídica tributária consiste numa igualdade relativa, com seu pressuposto lógico da igualdade de situações ou condições (…); b) não se admitem exceções ou privilégios, tais que excluam a favor de um aquilo que é exigido de outro em idênticas circunstâncias (…); c) a existência de desigualdades naturais justifica a criação de categorias ou classes de contribuintes, desde que as distinções sejam razoáveis e não arbitrárias.”

Portanto, a igualdade é uma garantia do cidadão e não de um Município. Assim, se diante de duas situações que merecem igual tratamento, a lei exigir tributo somente na primeira situação, não cabe à administração fiscal, com base no princípio comentado, tributar ambas as situações.

Dessa forma, compete ao indivíduo que se ligue à situação tributária, contestar o gravame que lhe esteja sendo cobrado com desrespeito ao princípio constitucional. Não deve a analogia ser invocada pela administração para exigir o tributo no cenário previsto.

Contudo, a concretização do princípio da igualdade depende de critério, que é utilizado para a diferenciação, devendo ter relação com a finalidade do tratamento feito de maneira desigual. Assim, leciona Humberto Ávila:

“As pessoas ou situações são iguais ou desiguais em função de um critério diferenciador. Duas pessoas são formalmente iguais ou diferentes em razão da idade, do sexo ou da capacidade econômica. Essa diferenciação somente adquire relevo material na medida em que se lhe agrega uma finalidade, de tal sorte que as pessoas passam a ser iguais ou diferentes de acordo com um mesmo critério, dependendo da finalidade a que ele serve. (…) Vale dizer: a aplicação do princípio da igualdade depende de um critério diferenciador e de um fim a ser alcançado. Dessa constatação surge uma conclusão tão importante quando menosprezada: fins diversos levam à utilização de critérios distintos, pela singeleza da razão de que alguns critérios são adequados à realização de determinados fins; outros não”.[18]

Segundo Ávila, de acordo como Supremo Tribunal Federal, considera-se como não-violado o princípio da igualdade, quando: a) a norma tratar igualmente os contribuintes; b) o tratamento diferenciado não violar nenhum direito fundamental; c) nenhuma pretensão decorreria do igual tratamento; d) o tratamento diferenciado possui um fundamento constitucional justificador.[19]

No âmbito tributário municipal, não pode ser observada somente a igualdade formal, evitando um tratamento desigual entre os contribuintes que se encontram em situação semelhante, mas também a isonomia material, que pode ser feita por meio da diminuição de desigualdades, segundo o que propõe o próprio texto constitucional (art. 3º da Constituição Federal – objetivo fundamental: erradicar a pobreza e a marginalização e reduzir as desigualdades sociais e regionais).

Tal diminuição deve ser atingida via tributação[20], não observando a igualdade somente sob o aspecto da proporcionalidade[21], como também, pelo da progressividade[22], seja em relação à renda ao patrimônio ou ao imposto sobre grandes fortunas, heranças e doações[23].

Ainda, conforme preconiza Hugo de Britto Machado, o Princípio da Solidariedade, constitui também fundamento para a situação em tela, já que o ente deve promover a solidariedade social e, para tanto, pode se fazer da tributação como mecanismo de redistribuição de renda[24].

Para mais entendimentos acerca do Princípio da Isonomia no âmbito Municipal, José Marcos Domingues de Oliveira afirma que o tema se divide em inúmeras partes:

“a) Se todos são iguais perante a lei, todos devem ser por ela tributados (princípio da generalidade); b) O critério de igualação ou desigualação há de ser a riqueza de cada um, pois o tributo visa a retirar recursos do contribuinte para manter as finanças públicas; assim, pagarão todos os que tenham riqueza; localizados os que têm riqueza (logo, contribuintes) devem todos estes ser tratados igualmente – ou seja – tributados identicamente na medida em que possuírem igual riqueza (princípio da igualdade tributária); c) Essa riqueza só poderá referir-se ao que exceder o mínimo necessário à sobrevivência digna, pois até este nível o contribuinte age ou atua para manter a si e aos seus dependentes, ou à unidade produtora daquela riqueza (primeira acepção do princípio da capacidade contributiva, como pressuposto ou fundamento do tributo); d) Essa tributação, ademais, não pode se tornar excessiva, proibitiva ou confiscatória, ou seja, a tributação em cotejo com diversos princípios e garantias constitucionais (direito ao trabalho e à livre iniciativa, proteção à propriedade), não poderá inviabilizar ou até mesmo inibir o exercício de atividade profissional ou empresarial lícita nem retirar do contribuinte a parcela substancial de propriedade (segunda acepção do princípio da capacidade contributiva, como critério de graduação e limite da tributação)”[25]

Conclui-se sobre o tema, que a isonomia deve sobressair sobre quaisquer relações jurídicas tributárias que venham a ocorrer na seara municipal, visto que deve assegurar integralmente a igualdade a todos os contribuintes, sempre que portadores de situações equivalentes perante o fisco.

 3.4 PRINCÍPIO DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA

O Princípio da Capacidade Contributiva possui forte ligação com o princípio da isonomia, conforme já elucidado anteriormente no presente artigo, visto que ambos dispõem de mesma ramificação em relação a seu fundamento. Isto é, tratar os iguais de forma igual, enquanto os desiguais, na medida de sua desigualdade.

De acordo com este princípio, os Impostos a serem cobrados em um Município, sempre terão caráter pessoal e serão majorados quanto à capacidade contributiva do contribuinte, sendo facultado à Administração Pública, especialmente para conferir efetividade à esta regra principiológica, identificar – respeitados os direitos individuais e nos estritos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. Assim, possui a finalidade de não ultrapassar o valor o “pouco” valor que auferir os rendimentos do cidadão, ou seja, aplicação de alíquotas progressivas ou a aplicação da mesma alíquota sobre diferentes bases de cálculo.

A importância deste princípio está esculpida no artigo 145 do Texto Constitucional:

“Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte”.

O Supremo Tribunal Federal entende que muito embora a Constituição Federal se refira somente a imposto, o princípio da capacidade tributária deve ser aplicado a todas as espécies de tributo.

Nesse sentido, ao julgar o Recurso Extraordinário de n. 573.675/SC, nota-se que o STF aplicou o princípio da capacidade contributiva à Contribuição para o custeio do serviço de iluminação pública, prevista no artigo 149-A da Carta Magna. [26] O Recurso Extraordinário acordado pelo Ministro Ricardo Lewandowski teve origem processual no Município de São José/SC. Segue a redação.

“CONSTITUCIONAL. TRIBUTÁRIO. RE INTERPOSTO CONTRA DECISÃO PROFERIDA EM AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE ESTADUAL. CONTRIBUIÇÃO PARA O CUSTEIO DO SERVIÇO DE ILUMINAÇÃO PÚBLICA – COSIP. ART. 149-A DA CONSTITUIÇÃO FEDERAL. LEI COMPLEMENTAR 7/2002, DO MUNICÍPIO DE SÃO JOSÉ, SANTA CATARINA. COBRANÇA REALIZADA NA FATURA DE ENERGIA ELÉTRICA. UNIVERSO DE CONTRIBUINTES QUE NÃO COINCIDE COM O DE BENEFICIÁRIOS DO SERVIÇO. BASE DE CÁLCULO QUE LEVA EM CONSIDERAÇÃO O CUSTO DA ILUMINAÇÃO PÚBLICA E O CONSUMO DE ENERGIA. PROGRESSIVIDADE DA ALÍQUOTA QUE EXPRESSA O RATEIO DAS DESPESAS INCORRIDAS PELO MUNICÍPIO. OFENSA AOS PRINCÍPIOS DA ISONOMIA E DA CAPACIDADE CONTRIBUTIVA. INOCORRÊNCIA. EXAÇÃO QUE RESPEITA OS PRINCÍPIOS DA RAZOABILIDADE E PROPORCIONALIDADE. 10 RECURSO EXTRAORDINÁRIO IMPROVIDO. I – Lei que restringe os contribuintes da COSIP aos consumidores de energia elétrica do município não ofende o princípio da isonomia, ante a impossibilidade de se identificar e tributar todos os beneficiários do serviço de iluminação pública. II – A progressividade da alíquota, que resulta do rateio do custo da iluminação pública entre os consumidores de energia elétrica, não afronta o princípio da capacidade contributiva. III – Tributo de caráter sui generis, que não se confunde com um imposto, porque sua receita se destina a finalidade específica, nem com uma taxa, por não exigir a contraprestação individualizada de um serviço ao contribuinte. IV – Exação que, ademais, se amolda aos princípios da razoabilidade e da proporcionalidade. V – Recurso extraordinário conhecido e improvido”. (SUPREMO TRIBUNAL FEDERAL STF – Recurso Extraordinário nº 573.675/SC) (grifo nosso).

 

Embora este princípio funcione como um dos critérios mais importantes para a observância do princípio da igualdade no direito tributário, possui diferentes implicações de acordo com a natureza do tributo municipal, sua finalidade e materialidade de sua hipótese de incidência, além de não poder ser aplicado em algumas ocasiões, conforme já lecionado por diversos doutrinadores brasileiros (nas taxas, por exemplo, em que o valor pago pelo contribuinte tem como referência uma atuação do Poder Público; ou contribuições de melhoria, quando a exação têm relação com uma melhoria proporcionada por uma obra pública no campo do particular).

O princípio em discussão irá incidir sobre os impostos. Estes são tributos vinculados, ou seja, cuja obrigação possui por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal especifica, relativa ao contribuinte (não sendo preciso que o Município ou ente federado preste algo determinado ao indivíduo para poder lhe exigir o imposto).

Assim, a materialidade da hipótese de incidência vive em um fato da vida privada, na esfera do particular, e não na do Estado. Desse modo, o único critério apto a identificar quais as os cidadãos iguais e quais os desiguais, seria aquele que se situasse na própria esfera jurídica dos particulares e pudesse servir à finalidade da tributação, qual seja, a distribuição igualitária da carga tributária (na tributação fiscal). [27]

O critério, portanto, que preenche essas lacunas, é a capacidade econômica e os índices reveladores de riqueza[28], fazendo com que o pressuposto de que todos devem ser tratados igualmente conforme sua situação econômica, seja praticado.

O critério da capacidade contributiva, conforme as conclusões de Celso Antônio Bandeira de Mello sobre o princípio da igualdade, não ofende ao princípio, visto que se trata de um critério geral discriminador com base em um elemento residente nos contribuintes (riqueza).

Além disso, este princípio igualador para a cobrança de impostos, também deverá observar quais são as materialidades das hipóteses de incidência dos impostos previsto na CF de 1988, fatos reveladores desta capacidade contributiva (arts. 153, 155 e 156 da CF/88). [29]

Nesses casos, o sujeito passivo realiza comportamento indicador de riqueza que não foi maneira alguma provocada ou proporcionada pelo Poder Público, sendo esta riqueza a única diretriz a ser seguida pela tributação, quando não vinculada a uma atuação estatal.

Partindo de outro ponto de interpretação, o IPTU pode ser utilizado como instrumento de concretização da capacidade contributiva no espaço local. No entanto, há aqueles que defendem a observância do princípio, pois o proprietário de imóvel amplo, luxuoso, deve ser mais tributado que aquele, que tem uma humilde residência em bairro fabril. Por outro lado, existem doutrinadores que referem-se à impossibilidade no sentido de que a materialidade da hipótese de incidência, não leva em conta aspectos pessoais do contribuinte e sim, somente o nível objeto da tributação.

Com efeito, perfilhando a interpretação constitucional consagradora pela aplicação do princípio da capacidade contributiva aos impostos[30], bem como suas técnicas de aferição (que decorrem da progressividade de alíquotas), tem-se como premissa correta a ser extraída da Carta Magna, a constitucionalidade de adoção de alíquotas variáveis, incidentes sobre a propriedade de imóveis urbanos:

1. em razão do seu valor venal (progressividade fiscal);
2. em face da localização, uso, bem como para determinar o cumprimento da função social da propriedade de imóveis urbanos, em acordo com o adequado aproveitamento do solo, conforme o plano diretor das cidades (progressividade extrafiscal).

Inclusive, o Supremo Tribunal Federal, fundamentou seu entendimento em precedentes jurisprudenciais após a promulgação da Emenda Constitucional n. 29, que edita a Súmula 668:

É inconstitucional a lei municipal que tenha estabelecido, antes da Emenda Constitucional 29/2000, alíquotas progressivas para o IPTU, salvo se destinada a assegurar o cumprimento da função social da propriedade urbana.

A progressividade fiscal e extrafiscal do IPTU cumpre importante papel no aspecto da isonomia tributária no sistema constitucional brasileiro, pelo seu caráter de tributação sobre o patrimônio do contribuinte. Devem, com critérios jurídicos bem definidos, atingir a riqueza daqueles que revelam maior capacidade contributiva em face da propriedade de bem imóvel, bem como atingir as finalidades de uso adequado do solo urbano em razão de sua função social.

O IPTU é o imposto que possui maior número de contribuintes[31] e a correta interpretação da metodologia de aferição da sua base de cálculo (valor venal), bem como a explicitação das possibilidades de alíquotas progressivas incidentes sobre o patrimônio imobiliário do contribuinte, confirmam a e eficácia de princípios constitucionais tributários (capacidade contributiva), evitando-se o perigo da tributação regressiva ou proporcional, pela qual o maior ônus fiscal recairia a contribuintes que revelam menor capacidade contributiva.

A progressividade fiscal do IPTU pode promover a eficácia de valores constitucionais de proteção ao contribuinte em relação à tributação do seu patrimônio imobiliário.

Quanto ao aspecto jurídico, faz-se necessário que a legislação tributária municipal obedeça ao comando constitucional estipulando alíquotas progressivas, em função dos níveis de riqueza que o patrimônio imobiliário do contribuinte revela, seja em razão de seu valor, de seu uso, de sua localização ou do adequado aproveitamento dos imóveis dentre o espaço urbano.

Nesse sentido, o princípio tem como escopo principal o balanceamento da incidência de tributos sobre diferentes contribuintes – levando-se em conta suas características econômicas, sociais e proporcionais.

O Município, com a finalidade de obter melhor gestão tributária e período eficiente, pode optar por aumentar a carga tributária referente ao imóvel. Entretanto, importante adicionar que essa progressividade tem um limite, não podendo exceder duas vezes o valor referente ao ano anterior e respeitando a alíquota máxima de 15%, conforme artigo 7º, §1º do Estatuto da Cidade, a fim de não gerar efeito confiscatório previsto no artigo 150, IV, CF/1988.

Ainda, a extra fiscalidade, conforme já abordada anteriormente, possui ligação direta com o princípio da seletividade e a exceção aos princípios da legalidade e anterioridade tributária, para que assim seja garantida a finalidade do tributo municipal. A importância prática em caracterizar um imposto como fiscal e extrafiscal reside no fato de que os impostos extrafiscais, como regra geral, são uma exceção ao princípio da legalidade e, também, ao da anterioridade tributária.

É sabido que a Regressividade do IPTU, conforme artigo 156, §1º, II, CF/1988, pode afetar a gestão tributária municipal. O IPTU pode ter alíquotas diferentes em razão do uso e da localização. Assim, é cabível a sua regressividade, tendo como exemplo o IPTU que incide sobre bem imóvel tombado, sendo que neste caso, o grau de conservação do bem poderá gerar redução de IPTU. Outro exemplo, é a localização. A alíquota pode variar de acordo com o padrão do bairro que a pessoa tem domicílio.

No mesmo sentido, em períodos em que existe extrema discussão acerca da reforma tributária, onde o centro dos assuntos está em relação ao enfoque da otimização da burocracia tributária e redução de impostos incidentes sobre o consumo, lançar luz sobre os limites da tributação sobre o patrimônio e da renda do contribuinte é medida salutar, pois fatalmente o segundo passo da reforma tributária será atingir estes dois pilares na obtenção de receita para os cofres públicos.

Desta feita, a competência constitucional tributária para legislar sobre o IPTU, atribuída aos Municípios, deve passar pelo crivo de obediência (de eficácia) ao princípio constitucional da capacidade contributiva no que tange à correta aplicação da progressividade fiscal e extrafiscal do imposto.

Neste ponto, podem ser vislumbrados três aspectos do princípio em tela: I) aspecto objetivo: firma-se nos sinais de riqueza externa, também chamado de signo presuntivo de riqueza; II) aspecto subjetivo: são observadas as peculiaridades do contribuinte, pessoalmente; III) aspecto de proporcionalidade: deve-se tributar o indivíduo que detenha ganhos superiores às perdas.

Dessa maneira, as imunidades e isenções tributárias são entendidas como manifestações concretas da capacidade contributiva – assim como o princípio da seletividade, selecionam-se produtos/rendas que sejam essenciais, e sobre eles, instituem-se discriminações positivas, como a isenção de cesta básica, isenção periódicos e livros;

Por fim, percebe-se que a capacidade contributiva se trata de um dos desdobramentos do princípio da igualdade, sendo que para entendê-lo de forma clara e suscinta, basta compreender que esta regra principiológica se trata da progressividade das alíquotas de acordo com a capacidade econômica e contributiva do sujeito passivo.

3.5 PRINCÍPIO DA IRRETROATIVIDADE DA LEI TRIBUTÁRIA

 O Princípio da Irretroatividade da Lei Tributária, está previsto legalmente art. 150, inciso III, alínea “a”, da Constituição Federal e possui escopo de proibir cobrar um tributo em relação a fato gerador ocorrido antes do início da vigência da lei que tenha instituído ou aumentado o tributo.

O doutrinador Luciano Amaro leciona acerca deste princípio, o que merece destaque:

“O texto não é feliz ao falar em fatos geradores. O fato anterior à vigência da lei que institui tributo não é gerador. Só se pode falar em fato gerador anterior à lei quando esta aumente (e não quando institua) tributo. O que a Constituição pretende, obviamente, é vedar a aplicação da lei nova, que criou ou aumentou tributo, a fato pretérito, que, portanto, continua sendo não gerador de tributo, ou permanece como gerador de menor tributo, segundo a lei da época de sua ocorrência.”[32]

Dessa forma, a norma tributária não pode se voltar ao passado, nem mesmo sendo com o fito de interpretar lei anterior, com vistas a tentar explicitar a criação ou aumento do tributo, posto que a incidência deve decorrer da lei anterior existente, ou não deve incidir. A irretroatividade da lei tributária visa, mais uma vez, a proteção do contribuinte, para que não tenha que arcar com o pagamento de tributos até então não existentes, ou não incidentes, devido à retroatividade da lei.

Em tese, a retroatividade só existe quando se fazem presentes as hipóteses do artigo 106 do Código Tributário Nacional[33], que preconiza:

Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito:

I – em qualquer caso, quando seja expressamente interpretativa, excluída a aplicação de penalidade à infração dos dispositivos interpretados;

II – tratando-se de ato não definitivamente julgado:

1. a) quando deixe de defini-lo como infração; b) quando deixe de tratá-lo como contrário a qualquer exigência de ação ou omissão, desde que não tenha sido fraudulento e não tenha implicado em falta de pagamento de tributo.
2. c) quando lhe comine penalidade menos severa que a prevista na lei vigente ao tempo de sua prática.[34]

 

No mesmo sentido, no caso das multas municipais tributárias, a retroatividade prevalecerá, por ser benéfica ao contribuinte, traduzindo-se numa exceção ao princípio da irretroatividade da lei tributária.

Evidente que esta é uma explicitação do princípio geral da irretroatividade das leis. A norma legal tributária, obrigatoriamente, não se aplica a fatos ocorridos anteriormente à data de início de sua respectiva vigência. Quaisquer normas que instituam ou majorem tributo no ordenamento jurídico tributário terão efeito “ex nunc”.

A Constituição Federal de 1988, ao instituir o princípio da irretroatividade como cláusula pétrea, garantiu ao contribuinte consolidada e segura relação jurídica com o Município ou ente federado, ora tributante.

A lei tributária somente atingirá fatos geradores posteriores à sua aplicação, ou seja, a ela subsecutivos. Para o eminente e respeitável doutrinador Roque Antônio Carrazza (2000):

Demais disso, a ação do Fisco deve ser previsível. Em nome dessa previsibilidade, a lei que cria ou aumenta um tributo não pode alcançar fatos ocorridos antes de sua entrada em vigor. Sem esse penhor de confiança, toda a vida jurídica do contribuinte perigaria.

Desse modo, a norma tributária não deve alcançar fatos pretéritos à sua publicação. Assim, estes devem ser regidos conforme e embasados em lei aplicável ao tempo em que ocorreram, em detrimento ao aforismo tempus regitactum, em outras palavras, o tempo rege a lei.

A lei brasileira repudia toda e qualquer possibilidade de retroatividade tributária, sendo que as normas desta esfera do direito somente se aplicam aos fatos ocorridos após sua disposição expressa em vigor.

3.6 PRINCÍPIO DA ANTERIORIDADE DA LEI TRIBUTÁRIA

O princípio da anterioridade possui previsão legal no artigo 150 da Constituição Federal, inciso III, alínea “b”[35]. Este, determina a proibição de cobrança de tributo no mesmo exercício financeiro da publicação que o instituiu ou o aumentou.

O princípio em discussão já se fez presente na Carta anterior à presente, CF/88, sendo denominado como princípio da anualidade. Lhe foi dado tal nome justamente porque o tributo só poderia ser cobrado em cada exercício se houvesse sido autorizado pelo orçamento anual.

O professor Eduardo Sabbag, acerca do princípio da anterioridade, leciona que:

Nessa medida, tal espera anual, que sempre esteve presente na seara tributária brasileira, existindo com exclusividade até o advento da Emenda Constitucional n. 42/2003, prevê uma postergação da eficácia da lei tributária para o 1º dia do exercício financeiro subsecutivo ao daquele em que tenha havido a publicação da lei instituidora ou majorada da exação tributária. Daí se falar em “postergação ou diferimento de eficácia da lei tributária” ou, simplesmente, em adoção do “princípio da eficácia diferida”[36]

Ainda que não sejam pertinentes ao âmbito municipal, existem algumas exceções a esse princípio que devem ser apresentadas, sendo possível enumerá-las, na seguinte ordem de importância: 1) Imposto de Importação, Imposto de Exportação, IPI e IOF; 2) Contribuições à Seguridade Social; 3) Empréstimos Compulsórios de calamidade pública, guerra externa ou sua iminência, e o imposto extraordinário de guerra; 4) restabelecimento das alíquotas do ICMS monofásico sobre combustíveis e lubrificantes, e o restabelecimento das alíquotas da CIDE – Combustível. Nessas exceções, é possível cobrar o tributo no mesmo exercício, ou seja, o início da vigência não precisa esperar a anterioridade.

Dessa forma é possível entender que o Referido princípio é constituído como garantia fundamental, não estando sujeito a alteração via emenda constitucional.

Em tese, é constatado que o Estado tem a faculdade de criar tributos ou majorar os existentes quando quiser, contudo, sua cobrança deve ficar provisionada para o exercício seguinte ao da publicação da lei que os instituiu ou aumentou. Sendo assim, em 31 de dezembro de cada exercício financeiro (ano), o Município irá esgotar seu poder tributário em potencial para criar ou aumentar tributos a serem cobrados a partir do primeiro dia do exercício seguinte.

Importante ressaltar que o exercício financeiro no Brasil inicia no dia 1 de janeiro, até o dia 31 de dezembro de cada ano. Existe coincidência entre o ano civil e o ano fiscal, conforme pode se entender.

O princípio da anterioridade não pode ser confundido com o princípio da anualidade, pelo qual nenhum tributo poderia ser cobrado, em cada exercício sem prévia autorização orçamentária anual. Tal princípio existiu no país durante a constância da Constituição de 1946, após, deixou de existir, cedendo passo ao princípio da anterioridade.

Dessa forma, nos municípios brasileiros, o princípio da anterioridade está diretamente associado ao princípio da “não-surpresa tributária”, de maneira que evita que os contribuintes sejam surpreendidos        com novas cobranças, sem terem obtido tempo hábil para melhor conhecer a nova legislação e, em função dela, poderem programar-se. O contribuinte, sendo empresário ou não, deve dispor de planejamento para dar continuidade às suas atividades, empreendimentos, bem como para fins de orçamento familiar.

Nas palavras de Hugo de Brito[37]:

“A lei fiscal há de ser anterior ao exercício financeiro em que o Estado arrecada o tributo. Com isto se possibilita o planejamento anual das atividades econômicas, sem o inconveniente da insegurança, pela incerteza quanto ao ônus tributário a ser considerado.”

O princípio em discussão é o corolário do princípio da segurança jurídica, pois visa evitar que os contribuintes se deparem com surpresas pela instituição ou majoração dos tributos no curso do exercício financeiro. Dada esta regra principiológica, os destinatários da lei tributária (municípios e contribuintes), conhecendo-a, devem bem cumpri-la.

O Supremo Tribunal Federal, por meio da Ação Direta de Inconstitucionalidade (ADIN) 939-7, declarou que o princípio da anterioridade tributária é cláusula pétrea, consistindo em garantia individual do contribuinte, confirmando, a Corte Maior, a existência de direitos e garantias de caráter individual dispersos na redação constitucional.

No âmbito municipal, nota-se que também se trata de limitação ao poder de tributar, consistindo aos entes tributantes a cobrança de tributos no mesmo exercício financeiro (ano fiscal – entre 1 de janeiro e 31 de dezembro) em que haja publicada ou modificada a lei que instituiu os tributos.

Importante apresentar explanações quanto à Anterioridade Nonagesimal. Esta, trata-se da limitação do poder de tributar antes de decorridos 90 (noventa) dias da data de publicação da respectiva lei, através de Emenda Constitucional n. 42[38], que altera o Sistema Tributário Nacional e dispõe de outras providências.

Dessa forma, observadas as exceções constitucionais e excluídas as contribuições sociais, todos os tributos apenas poderão ser exigidos no exercício posterior à publicação da lei que tiver os instituído, após 90 dias contados da publicação.

Ainda, salienta-se que nenhum tributo municipal tem exceção à regra da anterioridade nonagesimal, ou seja, todos os tributos ali cobrados deverão obedecer a regra geral de tal princípio.

No entanto, a Lei Complementar 157, publicada em 29 de dezembro de 2016, com caráter de lei complementar nacional, alterou em vários pontos o texto da Lei Complementar 116, de 31 de julho de 2003, prescrevendo novas normas gerais sobre a instituição e a cobrança do Imposto sobre Serviços (ISS).

Parte-se do pressuposto que há validade nesta norma, haja vista que foi elaborada de acordo com os corretos procedimentos legais e está inserida no ordenamento jurídico brasileiro vigente no presente.

Até que não forem atualizadas as normas, ainda será prevendo que alguns serviços serão considerados prestados e podem ser tributados pelo município onde está o estabelecimento prestador desses serviços. Ou seja, a partir do momento em que as regras inseridas nos novos incisos passarem a ter vigência, aquelas regras que estavam previstas nas leis municipais perderão seu fundamento de validade, pois estarão em desacordo com as regras prescritas pela LC 116/2003 para definição do critério espacial da regra-matriz de incidência do ISS.

Além do já exposto, ainda que breve, importante apresentar a diferença existente entre o Princípio da Anterioridade e o Princípio da Anualidade.

Apesar de ambos pretenderem os mesmos efeitos, a Anterioridade posterga a cobrança do tributo ao exercício financeiro seguinte à publicação da lei, de forma que a Anualidade indica a validade da cobrança à previsão da respectiva receita presente no orçamento anual.

O princípio da anualidade não mais encontra guarida constitucional desde a Constituição Federal de 1967 (art. 150, § 29), apesar de seu grande impacto de proteção. Conclui-se que a aplicação isolada da regra principiológica da anterioridade, poderia levá-la a total inocuidade, bastando que a lei seja publicada no último dia do ano para que seus efeitos sejam produzidos já no dia imediatamente seguinte.

Ainda, nos recentes últimos anos, a garantia constitucional vem sendo sucessivamente usurpada com a edição de leis tributárias e pacotes fiscais nos derradeiros dias do ano.

Nas palavras incomparáveis de Allomar Baleeiro[39]:

“O tributo é vetusta e fiel sombra do poder político há mais de 20 séculos. Onde se ergue um governante, ela se projeta sobre o solo de sua dominação. Inúmeros testemunhos, desde a antiguidade até hoje, excluem qualquer dúvida.”

A Constituição Federal deixou à margem do princípio da anterioridade uma série de tributos, delimitando o campo onde a urgência e a conveniência estatal possam livremente atuar.

As leis municipais, as quais são responsáveis por instituir a cobrança do ISS (Imposto Sobre Serviços) geralmente repetem integralmente os enunciados do caput e dos incisos que compõem o artigo 3º da LC 116/2003.

Em suma, a fim de evitar qualquer prejuízo à segurança jurídica tributária, interessante seria a fixação da anterioridade em termos reais, tal qual o fez no § 6º do artigo 195 em relação às contribuições sociais, que só podem ser cobradas 90 dias após a publicação da lei.

3.7 PRINCÍPIO DO NÃO-CONFISCO

O princípio do Não-Confisco tributário aplicado aos Municípios brasileiros, está disposto no artigo 150, IV da Constituição Federal[40], vedando a utilização do tributo para fins confiscatórios. Pode também ser conhecido por Princípio da Vedação de Tributo Confiscatório ou da Vedação do Confisco.

Nesse sentido, entende-se que as pessoas políticas indicadas no caput do Art. 150 são proibidas de estabelecer tributo com a finalidade de confisco. Essa limitação ao poder de tributar tem o escopo de garantir o direito à propriedade individual, não possuindo parâmetros objetivos, é analisado caso a caso, tributo a tributo.

De acordo com o entendimento do STF, é possível a aplicação do princípio em tela em tributos e multas, porém, este entendimento não é pacífico doutrinariamente. Neste sentido, apesar de se tratar do âmbito estadual, importante trazer a colação, entendimento da Corte Suprema:

 

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE. §§ 2.º E 3.º DO ART. 57 DO ATO DAS DISPOSIÇÕES CONSTITUCIONAIS TRANSITÓRIAS DA CONSTITUIÇÃO DO ESTADO DO RIO DE JANEIRO. FIXAÇÃO DE VALORES MÍNIMOS PARA MULTAS PELO NÃO-RECOLHIMENTO E SONEGAÇÃO DE TRIBUTOS ESTADUAIS. VIOLAÇÃO AO INCISO IV DO ART. 150 DA CARTA DA REPÚBLICA. A desproporção entre o desrespeito à norma tributária e sua consequência jurídica, a multa, evidencia o caráter confiscatório desta, atentando contra o patrimônio do contribuinte, em contrariedade ao mencionado dispositivo do texto constitucional federal. Ação julgada procedente. – STF – ADI 551 / RJ – DJ 14-02-2003 PP-00058.”

Ainda:

AÇÃO DIRETA DE INCONSTITUCIONALIDADE – LEI Nº 8.846/94 EDITADA PELA UNIÃO FEDERAL – A TRIBUTAÇÃO CONFISCATÓRIA É VEDADA PELA CONSTITUIÇÃO DA REPÚBLICA. – É cabível, em sede de controle normativo abstrato, a possibilidade de o Supremo Tribunal Federal examinar se determinado tributo ofende, ou não, o princípio constitucional da não-confiscatoriedade consagrado no art. 150, IV, da Constituição da República. Hipótese que versa o exame de diploma legislativo (Lei 8.846/94, art. 3º e seu parágrafo único) que instituiu multa fiscal de 300% (trezentos por cento). – A proibição constitucional do confisco em matéria tributária – ainda que se trate de multa fiscal resultante do inadimplemento, pelo contribuinte, de suas obrigações tributárias – nada mais representa senão a interdição, pela Carta Política, de qualquer pretensão governamental que possa conduzir, no campo da fiscalidade, à injusta apropriação estatal, no todo ou em parte, do patrimônio ou dos rendimentos dos contribuintes, comprometendo-lhes, pela insuportabilidade da carga tributária, o exercício do direito a uma existência digna, ou a prática de atividade profissional lícita ou, ainda, a regular satisfação de suas necessidades vitais básicas. – O Poder Público, especialmente em sede de tributação (mesmo tratando-se da definição do “quantum” pertinente ao valor das multas fiscais), não pode agir imoderadamente, pois a atividade governamental acha-se essencialmente condicionada pelo princípio da razoabilidade que se qualifica como verdadeiro parâmetro de aferição da constitucionalidade material dos atos estatais. … STF – ADI-MC 1075 / DF – DJ 24-11-2006 PP-00059.”

 

Nesse ínterim, o Professor Eduardo Sabbag leciona acerca do conceito de confisco nestas palavras:

 

“de modo geral, o conceito de confisco tem sido apresentado como a absorção da propriedade particular pelo Estado, sem justa indenização. No momento em que isso ocorre, no plano tributário, exsurge o confisco em matéria tributária, revestindo-se de roupagem de tributo inconstitucional” [41](grifo e itálico do autor).

 

Acerca do princípio em discussão no presente, o professor Sacha Calmon Navarro Coelho faz comentário que é oportuno salientar:

 

A teoria do confisco e especialmente do confisco tributário ou, noutro giro, do confisco através do tributo deve ser posta em face do direito de propriedade individual, garantido pela Constituição. Se não se admite a expropriação sem justa indenização, também se faz inadmissível a apropriação através da tributação abusiva. Mas não se percam de vista dois pontos essenciais: A) admite-se a tributação exacerbada, por razões extrafiscais e em decorrência do exercício do poder de polícia (gravosidade que atinge o próprio direito de propriedade); B) o direito de propriedade, outrora intocável, não o é mais. A Constituição o garante, mas subordina a garantia “à função social da propriedade” (ao direito de propriedade causador de disfunção social, retira-lhe a garantia).[42]

 

Dessa forma, entende-se que não se pode buscar, com a vedação do confisco, uma proteção absoluta da propriedade privada contra a incidência do tributo, pois tal fato anularia o poder de tributar do Município.

O que se busca, em realidade, é evitar que a Administração Pública impeça a existência de esporádica riqueza privada e, para isso, é necessário analisar as características do caso concreto, verificando se o tributo está ou não com efeito confiscatório.

Igualmente, é complexa a discussão de “parametizar” o confisco, visto que para muitos doutrinadores, há certa hipocrisia nas regras do confisco. Se, por exemplo, o Município cobrar 5% de IPTU de imóveis residenciais, surgiria a dúvida se isto seria ou não confisco.

Contudo, apressa-se a dizer que dificilmente se encontraria algum Município que imponha uma alíquota de 5% para imóveis residenciais, mas, se tal acontecesse, emergiria discussão acerca de se tratar de confisco ou não e, ainda, se o percentual considerado elevado seria motivo de obrigar o contribuinte a vender o imóvel.

O renomado Ives Gandra Martins entende que o confisco deve ser examinado não só sobre um tributo específico, mas, além, sobre a universalidade de toda a carga tributária incidente sobre um único contribuinte. Portanto, elucida:

 

“Se a soma dos diversos tributos incidentes representa carga que impeça o pagador de tributos de viver e se desenvolver, estar-se-á perante carga geral confiscatória, razão pela qual todo o sistema terá que ser revisto, mas principalmente aquele tributo que, quando criado, ultrapasse o limite da capacidade contributiva do cidadão. Há, pois, um tributo confiscatório e um sistema confiscatório decorrencial. A meu ver, a Constituição proibiu a ocorrência dos dois, como proteção ao cidadão” (Comentários à Constituição do Brasil, vol. 6, tomo I, ed. Saraiva, 2a. ed., 2001, p. 178/179).

 

Como se pode auferir, cabe ao contribuinte provar o confisco sofrido. Entretanto, em relação à totalidade da carga tributária, a posição dos Municípios seria confortável, cômoda, tendo em vista sua escassa participação na totalização dos tributos brasileiros. A carga tributária em relação ao PIB (Produto Interno Bruto) representou os seguintes percentuais em 2017:

União – 22,06%;

Estados – 8,34%;

Municípios – 2,03%.

São dados retirados da Receita Federal segundo a arrecadação.

Determinado Município do Estado de Paraná, efetuou revisão dos valores venais dos imóveis urbanos locais. Tal atividade resultou em aumentos de até 1000% na base de cálculo do imposto, já que há vários anos os valores não eram revistos.

A população reagiu e a Justiça indeferiu o aumento, sob o argumento do confisco, determinando que a cobrança retornasse aos níveis anteriores. Contudo, percebe-se que não seria o caso de confisco, visto que o Município nada mais fez do que atualizar o valor venal dos imóveis, que é a base de cálculo do imposto, nos termos do Código Tributário Nacional.

3.8 PRINCÍPIO DA UNIFORMIDADE TRIBUTÁRIA

O princípio da Uniformidade Tributária ou Uniformidade Geográfica, está previsto no artigo 151, inciso I, da Constituição Federal, o qual preconiza:

Art. 151. É vedado à União:

I – instituir tributo que não seja uniforme em todo o território nacional ou que implique distinção ou preferência em relação a Estado, ao Distrito Federal ou a Município, em detrimento de outro, admitida a concessão de incentivos fiscais destinados a promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico entre as diferentes regiões do País; […][43]

 

Tal regra principiológica, conforme leciona o artigo supracitado, proíbe a União, Estado e Município, de estabelecer tributos que não sejam uniformes em todo o território nacional, tampouco diferenciação tributária em detrimento destes entes.

Contudo, a título de exceção, é a possibilidade de o Ente conceder incentivos fiscais para promover o equilíbrio entre as regiões. Dessa forma, será possível que os tributos federais tenham alíquotas diferenciadas.

Nesse sentido, essa imposição de tratamento igual em detrimento da uniformidade geográfica, deriva, diretamente, do princípio da isonomia. Em suma, os contribuintes abrangidos pela tributação brasileira devem ser onerados pela força tributante da mesma forma, independentemente de sua localização geográfica, de forma que fica vedada a tributação não uniforme em todo o território nacional ou que implique em distinção por entre os entes federados.

Além disso, possui clara vedação no artigo 153, III, ao proibir a União “instituir isenções de tributos da competência dos Estados, do Distrito Federal ou dos Municípios”. Esta vedação possui por escopo, o atendimento do princípio do pacto federativo.

A isenção está inclitamente ligada ao Poder de Tributar, de forma que aquele que detém a competência tributária para instituir determinado tributo, também o tem para isentar. Neste diapasão, a possibilidade de dispor sobre a isenção de IPTU (Imposto Predial e Territorial Urbano) é do Município, bem como ao Estado cabe dispor acerca da isenção de IPVA (Imposto sobre a Propriedade de Veículos Automotores) e a União acerca do IR (Imposto de Renda), pois os mesmos detêm a competência tributária de tais impostos.

Em tese, sobre o que dispõe o dispositivo legal que traz a Uniformidade Tributária, leciona Carrazza que:

 

“esse artigo confirma que as pessoas políticas são juridicamente iguais (princípio da isonomia das pessoas políticas) e, por isso, devem receber o mesmo tratamento tributário”.[44]

 

Ainda, nas palavras de Paulo de Barros Carvalho: “o princípio da uniformidade geográfica é como mais uma confirmação do postulado federativo”.[45] Dessa forma, permite-se denotar que o princípio da uniformidade geográfica resguarda clara relação com princípio federativo (artigo 1° e 18 da CF/88), visto que se pretende o não favorecimento de um ente em detrimento de outro, visando a prevenção da União indissolúvel desses entes.

No que tange ao esforço para preservar a uniformidade tributária discutida, ocorreu ao constituinte, que o Brasil é um país de extensa dimensão, o qual é formado por várias regiões diferentes, principalmente pelo fator econômico.

Especificamente, há uma região sudeste economicamente potente, populosa e em pleno desenvolvimento, no passo em que a região nordeste do País ainda carece de cuidados para manter as necessidades básicas das pessoas que lá habitam. Em razão dessa noção, resta disposto na segunda parte do supracitado art. 151/CF que a uniformidade geográfica é ressalvada pelos incentivos regionais com o intuito de promover o equilíbrio do desenvolvimento socioeconômico do País, entre suas diversas regiões.

Nesse ínterim, ainda que se suprima o princípio da uniformidade geográfica, poder-se-ia manter o tratamento uniforme no território brasileiro com base no princípio da isonomia, admitindo-se a ressalva em certas regiões, através da utilização das peculiaridades regionais (por exemplo, a pobreza da população) como fator discriminatório, justificando-se, assim, a discriminação alegada, já que situações diversas não podem ser tratadas de modo igual ou uniforme.

Nesse sentido, é de extrema importância notar a posição da doutrina no que tange ao dever de respeito pelos Estados e Municípios a esse princípio. Dessa forma, o doutrinador Silva Neto (2004)[46] defende que, apesar do direcionamento constitucional à União, também deve ser entendido que é vedado aos Estados e Municípios que não seja uniforme em seu território.

Vale dizer que Silva Neto possui a mesma linha de pensamento de Carrazza (2004, p.799), que assim leciona:

O art. 151, I, da CF aplica-se, feitas as necessárias adaptações, aos Estados, aos Municípios e ao Distrito Federal. Também a eles é vedado conceder isenções tributárias sem critério nem método; pelo contrário, só poderão fazê-lo tendo em mira a obtenção do interesse público, promovendo “o equilíbrio do desenvolvimento sócio-econômico” entre suas diferentes regiões (no caso dos Estados) ou bairros (no caso dos Municípios ou do Distrito Federal).

Dessa maneira, ainda que não se interprete o artigo 151, inciso I, da Constituição Federal, como norma aplicável aos Estados, Municípios e Distrito Federal, deve ser entendido, com base no princípio da isonomia, que a uniformidade geográfica também deve ser respeitada pelos demais entes e não só pela União.

 3.9 PRINCÍPIO DA NÃO DISCRIMINAÇÃO

 O princípio da Não Discriminação Tributária possui disposição no artigo 152 da Constituição Federal de 1988, vedando “aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino”.[47]

Assim como o Princípio da uniformidade tributária, este instituto atende aos mandamentos do pacto federativo, proibindo discriminação entre os entes federativos. Em contrapartida, a constatação de situações e condições díspares pode justificar um tratamento diferenciado, o que não contraria o princípio da não discriminação. Pelo contrário, o faz, além de ferir normas básicas de justiça.

Ainda, pode-se afirmar que a própria criação das normas jurídicas é motivada, além de outros aspectos, pela demanda de se erradicar discriminações arbitrárias, dado que o caráter geral e abstrato da norma tem o potencial de fomentar um tratamento igualitário e equânime.

Outrossim, ainda que o princípio seja característico por sua negativa, é imprescindível enfatizar que seu conteúdo comporta obrigações positivas de um Município, como a construção de instalações especiais para portadores de necessidades especiais, a criação de programas de cotas em atividades que sejam de sua competência, etc.

Contudo, não se pode esquecer que também os particulares devem obediência ao princípio da não discriminação, ainda que seja comum aos publicistas a abordagem da discriminação perpetrada pela Administração.

Diante o exposto, pode-se auferir que não é constitucional aos Municípios, a discriminação de tributos ou, tributos municipais paralelos ou bitributação. O sustento financeiro municipal, é principalmente problema na discriminação de tributos ou de rendas, enquanto determina a aptidão da comunidade local de suprir suas necessidades.

Se adentrar o âmbito histórico deste princípio, sabe-se que no período colonial, dado o empirismo e primitivismo existentes, ainda não se caracteriza um sistema tributário, se tratava, conforme assinala Carvalho Pinto, de época ainda confusa, de “vexatórias imposições fiscais, incapazes de constituir um sistema com lineamentos científicos”.

Assim, quando adveio a família real, houve diversas iniciativas dignas de apresentação. No ano de 1808 surge um tributo que posteriormente seria um dos sustentos da receita municipal – o imposto predial – com o nome de “décima urbana”, lançado na base de 10% sobre o valor locativo dos imóveis.

Neste passo, no ano de 1810, criaram-se as isenções fiscais, durante 10 anos, e até prêmios aos que se destacassem na cultura de árvores de especiaria fina, em atividades farmacêuticas e de tinturaria. Em 1811 isentam-se da “décima urbana” por 10 anos os que construíssem em aterros ou terrenos “enxugados”, e por 20 anos os que construíssem em terrenos pantanosos.

Contudo, dada a escassa, ou quase nula, separação de competências e proibição de lançamentos de novos impostos em escala local, passou a predominar a multiplicação e superposição de tributos, que é reflexo da discriminação dos mesmos. Ao se encerrar esse período com a Proclamação da Independência em 1822, eram assinaladas 95 rubricas de impostos, entre os remanescentes do período colonial e os que lhes foram continuamente acrescentados por órgãos sem definição de hierarquia e competência tributária.

Nesse sentido, essa falta de discriminação de receitas, permitia aos Municípios, assim que independentes e autônomos, absorver praticamente todos os tributos disponíveis na época, o que foi feito com base na Lei n. 99 de 1835, de modo a modificar, segundo Rubens Gomes de Souza[48], o Ato Adicional em ensaio falseado da discriminação tributária.

Portanto, resta cristalina a importância da aplicação de tal regra principiológica na Administração dos Municípios brasileiros.

4.0 PRINCÍPIO DA LIBERDADE DE TRÁFEGO

 O artigo 150, V, da Constituição Federal[49], veda a cobrança de tributos que tenham a finalidade de limitar o tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos intermunicipais. Além disso, tal proibição possui também referência no prescrito no artigo 5°, XV, da CF/88[50], assegurando a liberdade de locomoção no respectivo território.

Tal instituição normativa, tem como destinatário principal, o legislador. Este, por sua vez, pode criar tributos com a intenção de limitar a passagem de pessoas ou bens entre Municípios, no presente caso, porém, pode se aplicar a estados. Importante observar que a norma está a vedar que o fato gerador seja a simples passagem de pessoas ou bens de um Município para outro, preservando o direito de ir e vir.

Neste sentido, imperioso abordar os ensinamentos de Roberto Wagner Lima Nogueira:

 

“É importante esclarecer que essa regra não impede a cobrança de impostos sobre a circulação econômica em operações interestaduais ou intermunicipais. O que ela proíbe é a instituição de tributo em cuja hipótese de incidência seja elemento essencial a TRANSPOSIÇÃO (TRÁFEGO) DE FRONTEIRA interestadual ou intermunicipal. Preserva-se assim a LIBERDADE DE IR-E-VIR, aquela liberdade desvinculada de qualquer ato negocial. Imuniza a circulação territorial e não a circulação econômica.”[51]

Quanto ao entendimento doutrinário, demonstra sobre o tema, Kioshi Harada[52]:

“o referido princípio é uma decorrência natural da unidade econômica e política do território nacional. Objetiva assegurar a livre circulação de bens e de pessoas ou meios de transportes, que não pode ser limitada ou embaraçada por tributação interestadual ou intermunicipal, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo poder público.”

Quanto ao entendimento jurisprudencial, demonstra-se o que tem sido decidido através do seguinte:

STJ – Relatório e Voto. RECURSO ORDINÁRIO EM MANDADO DE SEGURANÇA RMS 31395 RJ 2010/0014305-4 (STJ). Data de publicação: 13/09/2011. Decisão: impugnado estaria violando o art. 150, inciso V, que rege o princípio da liberdade de tráfego… o princípio da anterioridade. Sobre o tema, o RMS 20.031/RJ, acima citado, consignou-se: 5. Por fim,… do CTN, o princípio da estrita legalidade tributária não se aplica à definição da data de adimplemento… DJBA 13/09/2013 – Pág. 122 – Caderno 1 – Administrativo – Diário de Justiça do Estado da Bahia que a conduta do Agente Público ofendeu o Princípio da Liberdade de Tráfego, que garante o livre… ou intermunicipais. O princípio tributário da liberdade de tráfego guarda afinidade com os princípios… […]

Dessa maneira, através de doutrinas e jurisprudências, é possível entender a importância e pertinência do princípio em discussão no que tange à Administração dos tributos municipais, bem como estaduais.

4.1 PRINCÍPIO DA TRANSPARÊNCIA DOS IMPOSTOS

O artigo 150, § 5º, CF/88[53], reza que a lei deve determinar medidas para que os contribuintes sejam atingidos pela publicidade e compreensão do sistema tributário que as rege, bem como arrecadação e incidência.

Ainda, determina que, após edição de lei que ainda foi editada, preverá instrumentos para que o contribuinte tenha ciência dos impostos incidentes sobre quaisquer serviços que venham a ser prestados pela Administração Pública Municipal. Tal regra principiológica tende a proteger a segurança jurídica presumida.

Como já presumido, a transparência é essência da democracia. No país, o Congresso Nacional passou a abordar o tema somente em 2013, sendo que os cidadãos por 25 anos permaneceram sem disposição sobre o assunto.

Regina Helena Costa, em artigo publicado em 1977[54], afirmou que

“tal dispositivo representa o primeiro ponto de toque entre a atividade tributante e o direito do consumidor. Pretende a Lei Maior seja o consumidor informado acerca dos chamados impostos indiretos, incidentes sobe as operações com os bens e serviços que venha a adquirir e que, portanto, têm seus valores embutidos nos preços. No sistema tributário vigente, são eles o IPI, o ICMS e o ISS. São denominados impostos indiretos por parte da doutrina, porque, neles, o contribuinte de jure – industrial, produtor, comerciante, prestador de serviço – repassa o impacto tributário par ao contribuinte de fato, evento conhecido como repercussão tributária”.

 

Desse modo, o intuito de atender ao princípio supracitado, é o de não surpreender o contribuinte nas suas atividades diárias com impostos que eles, até então, desconheciam.

Pode se concluir, portanto, que visa a segurança jurídica de todos os cidadãos que residem em seus devidos municípios, uma vez que estes pautarão suas atividades nas leis e impostos que já conheciam, evitando que sejam tributados de maneira mais onerosa do que esperavam.

 CAPÍTULO IV – OS TRIBUTOS DE COMPETÊNCIA MUNICIPAL

4.1 ANÁLISE

Primordialmente, importante se faz apresentar sobre quais tributos, os princípios deslindados irão versar sobre, para que seja possível a percepção integral da incidência e importância das regras principiológicas. Ainda, procura ensejar um célere e breve entendimento do presente artigo sobre a tributação municipal.

Os tributos de competência municipal são: Imposto sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana – IPTU; Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza – ISS; Imposto sobre a Transmissão de Bens Imóveis – ITBI; Taxa de Licença de Localização e Permanência – TLLP; e Taxa de Contribuição de Melhorias.

Neste passo, o Imposto Sobre a Propriedade Predial e Territorial Urbana somente assume expressão em municípios que tenham população urbana de algum porte. O Imposto sobre Serviços, que incide sobre atividades do setor terciário, só encontra expressão em áreas urbanas de algum porte, igualmente. As taxas representam a terceira fonte de receita própria mais importante para os municípios, e seguem o mesmo raciocínio.

Tais tributos cobrados pela Administração Pública de cada município, possuem o objetivo de garantir o cumprimento das obrigações públicas perante a sociedade, visto que para cada imposto existe uma base para o cálculo do valor e a periodicidade que ele será cobrado.

Nesse sentido, os contribuintes devem pagar os tributos em dia para garantirem seus direitos e para possibilitar que o poder público cumpra com seus deveres. Além do exposto, o cidadão residente deve pagar os impostos municipais para evitar complicações fiscais posteriores — bem como multas exorbitantes, cadastro em órgãos de restrição ao crédito e outras sanções.

Antes de dar início a especificação de cada tributo de maneira abrangente, imprescindível se faz a breve diferenciação entre Tributo, Imposto, Taxas e Contribuições.

Primeiramente, os Tributos são as receitas derivadas que o Município recolhe do patrimônio dos cidadãos ali residentes, baseado em seu poder fiscal, mas disciplinado por normas de direito público que formam o Direito Tributário.

Em contrapartida, já a instituição do Imposto, está prevista no artigo 145, da Constituição de 1988[55], que determina que sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte. É facultado à administração tributária, identificar, respeitando os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte. Conforme definição do artigo 16 do CTN, imposto é o tributo cuja obrigação tem por fato gerador uma situação independente de qualquer atividade estatal específica, relativa ao contribuinte.

Nesse sentido, a taxa, também disposta no artigo 145 da Constituição, é de competência da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos municípios, e só pode ser arrecadada em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos efetivamente à sua disposição.

No que tange às competências em relação às taxas, é comum, porém, cada pessoa jurídica de direito público poderá cobrá-las em razão de exercício regular do poder de polícia, o que significa somente quando exercer poder de polícia que lhe tenha sido conferido pela Constituição.

A regra supracitada se aplica aos serviços prestados ou postos à disposição dos contribuintes que deverão se restringir, claro, àqueles constitucionalmente atribuídos ao respectivo governo tributante. Em hipótese do poder de polícia não seja regular ou o serviço não seja de atribuição do ente federativo tributante, a taxa não terá legitimidade.

Por fim, as contribuições são instituídas para fazer face ao custo de obras públicas de que decorre valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada, e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado. É o que elucida o artigo 81 do CTN.[56]

Dessa forma, findada a explanação acerca dos tributos nos quais incidem os princípios tributários, explanar-se-á especificamente sobre estes.

4.2 IPTU – IMPOSTO PREDIAL E TERRITORIAL URBANO

O Imposto Predial e Territorial Urbano, embora seja de competência municipal e seja tratado como uma unidade, na verdade, tratam-se de dois tributos ali incluídos e abarcados por uma denominação em comum. Um, incide sobre a propriedade predial urbana, enquanto o outro incide sobre a propriedade territorial urbana, conforme denominação e conceituação da legislação vigente.

Quanto ao fato gerador do IPTU, o artigo 32 do Código Tributário Nacional[57] define como fato gerador deste Imposto, a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município.

Para a definição deste fato gerador, foram utilizadas três categorias do Direito Civil, sendo eles: propriedade, domínio útil e a posse. Dessa maneira, como componente do fato gerador do imposto, não se dá somente o bem imóvel por natureza, como também o bem imóvel por acessão física.

 4.3 ISS – IMPOSTO SOBRE SERVIÇOS

Trata-se de tributo de competência dos municípios brasileiros e do Distrito Federal. Os valores recolhidos a título de ISS são destinados aos cofres públicos municipais. Sua incidência se dá nos casos em que ocorrem prestações de serviço, com regras gerais subordinadas a Lei Complementar 116/2003 e a Lei 11.438/1997, que dispõem sobre os serviços sujeitos à tal tributação.

Nesse sentido, visto que se trata de um tributo municipal, as regras alíquotas variam de Município para Município. Por isso, além das leis supracitadas, é imprescindível o reconhecimento da legislação específica de cada município sobre o tema.

Quanto ao fato gerador, está determinado pelo Decreto-Lei n. 406/1968, artigo 8, que que o ISS tem como fato gerador “a prestação, por empresa ou profissional autônomo, com ou sem estabelecimento fixo, de serviço constante da lista anexa”.[58]

Ainda, em uma visão doutrinária, leciona FERNANDES (2002)[59], é importante destacar que não é qualquer serviço que dá causa à obrigação tributária do ISS, mas, tão somente, aqueles constantes da Lista de Serviços, hoje, determinada pela Lei Complementar n° 56, de 1987 e Lei Complementar n° 100, de 1999.

Neste diapasão, o doutrinador esclarece que a jurisprudência dominante dos Tribunais Superiores entende que a Lista de Serviços tem caráter taxativo, que significa dizer que o ISS incide apenas sobre serviços expressamente previstos na Lista. Este aspecto é de grande importância para a administração tributária municipal, pois restringe de modo significativo a base imponível do ISS.

Acerca da base de cálculo do ISS, é necessário identificar a natureza do serviço prestado. Estabelecido como regra geral, é a determinação da base de cálculo por preço de serviço, que varia em cada Município conforme já alegado.

4.4 ITBI – IMPOSTO DE TRANSMISSÃO DE BENS IMÓVEIS

Nesse mesmo sentido, outro tributo de competência municipal, é o Imposto sobre a transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de bens imóveis, por natureza ou acessão física, e de direitos reais sobre imóveis, exceto os de garantia, bem como cessão de direitos a sua aquisição, resumido pela sigla ITBI.

Estabelece o artigo 35, do CTN acerca de seu fato gerador:

“I – a transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, da propriedade ou do domínio útil de bens imóveis por natureza ou por acessão física, como definidos na lei civil;

II – a transmissão inter vivos, a qualquer título, por ato oneroso, de direitos reais sobre imóveis, exceto os direitos reais de garantia;

III – a cessão de direitos relativos às transmissões referidas nos incisos anteriores”.

O Imposto de Transmissão de Bens Imóveis, sinteticamente, deve ser pago sempre que acontece uma transferência imobiliária. Se o pagamento não ocorrer, a documentação para compra do imóvel não é liberada. É o presente imposto que garante que a situação do imóvel é regularizada nos registros públicos. Esse registro vai garantir o acesso a serviços básicos de um Município, como coleta de lixo, abastecimento de água e de luz, por exemplo.

Contudo, o não pagamento deste imposto impede que o comprador conste como proprietário do imóvel na matrícula e no registro, sendo que apresentam-se como dois documentos essenciais para a formalização do processo de compra e venda.

Quanto à base de cálculo do ITBI, é a mesma do IPTU. O valor venal dos bens ou direitos transmitidos. Todavia, sabe-se que no caso do ITBI, o valor é declarado pelo contribuinte, diferentemente do IPTU, que o valor é calculado e lançado diretamente pelo município competente. Em hipóteses de o valor declarado não ser aceito pelas autoridades fiscais do município, deve ser contestado e exigido como valor venal, o valor de mercado.

4.5 TLLP – TAXA DE LICENÇA PARA LOCALIZAÇÃO E PERMANÊNCIA

O Código Tributário Nacional, prevê em seu art. 77[60] que as “taxas” têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte.

Em outras palavras, fato gerador é o evento jurídico que faz surgir a necessidade de pagamento, assim sendo a taxa exige uma contraprestação da municipal direta pelo pagamento efetuado. O alvará é uma das licenças concedidas pelo município em decorrência de seu Poder Fiscalizatório (Poder de Polícia).

O STF tem reconhecido a legalidade da taxa de fiscalização de localização, instalação e funcionamento e a sua renovação anual, conforme o AI n.º 162.069-2, relatado pelo Min. Nelson Jobim.

Assimilam KHAIR e VIGNOLI (2000, p. 120)[61] que, de modo geral, as taxas municipais são expressivas. A razão disso, é que em grande parte dos municípios, alguns serviços prestados pela Prefeitura são cobrados como Taxa, enquanto deveriam ser cobrados como preços públicos. O exemplo dado pelos doutrinadores, são: cópias de documentos, expedição de alvarás e laudos técnicos, que geralmente, são cobrados com Taxas de Expediente.

4.6 TAXA DE CONTRIBUIÇÃO DE MELHORIA

O artigo 145, inciso III, da Constituição Federal, estabelece que “compete à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos municípios instituir contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas”.

Neste passo, o CTN, em seu artigo 81, deslinda que a contribuição de melhoria “é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorre valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada, e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado”.

Doutrinariamente, CRETELLA (1990), busca esclarecer a discriminação entre taxa e contribuição. Para a cobrança desta, é necessária a realização da obra e sua influência positiva sobre o imóvel, “benefício”, enquanto a taxa é proveniente de serviço já existente. Além do já exposto, a taxa traz benefícios para imóveis, primeiro, e depois para os proprietários, se ocorrer a valorização deste.

Quanto ao fato gerador deste tributo, pode-se considerar que é “o conjunto dos pressupostos abstratos descritos na norma de direito material, de cuja concreta realização decorrem os efeitos jurídicos previstos”.[62] A própria lei cria, hipoteticamente, a figura ou modelo, e a consequência, surgirá a partir do instante em que for praticada a situação esporádica.

CONCLUSÃO

O presente artigo teve por escopo, a apresentação e explicação da função e caráter geral dos princípios e conceitos tributários aplicados no âmbito Municipal, bem como os tributos sobre os quais estas regras principiológicas incidem.

Primeiramente, abordou-se a visão histórica acerca do Sistema Tributário Brasileiro e a forma com que os princípios foram originados, juntamente da posterior autonomia dos munícios brasileiros. Posteriormente, houve breve interpelação acerca do conceito de princípio, seguido da demonstração de cada um deles nesta esfera. A fim de finalizar a exposição da presente monografia, se fez justa a dissertação pertinente aos tributos sobre os quais as normas principiológicas refletem, que são: IPTU, ISS, ITBI, TLLP e Taxa de Contribuição de Melhorias.

Conforme se pôde concluir, os princípios constitucionais de ordem tributária, além de nortear a atividade do Estado na sua função de tributar, também agem como seu freio, impondo-lhe limites no que tange aos contribuintes, a fim de outorgar à vida social, o necessário equilíbrio.

Nesse sentido, são considerados verdadeiros vetores das normas constitucionais, de forma que buscam inibir a ilegalidade que venha a existir em quaisquer relações tributárias que perdurem na esfera Municipal. Importante concluí-los, de maneira que se deve concluir brevemente sobre cada um deles:

O princípio da legalidade, impede que o Município exija ou aumente tributos sem que seja aprovada lei para tanto, por força do artigo 150 do CTN e artigo 5 da Constituição Federal.

O princípio da isonomia, veda o tratamento jurídico diferenciado entre as pessoas que se encontram sob o mesmo pressuposto fático, pressupondo também o tratamento igualitário das pessoas que se encontram sob pressupostos fáticos diferentes.

O princípio da capacidade contributiva, está amparado pelo art. 145, § 1ª da CF e está diretamente relacionado à competência do Estado em avaliar cada caso de maneira individual.

O princípio da Irretroatividade da Lei Tributária, impede que a Administração Pública cobre tributos em relação a fatos geradores ocorridos antes do início da vigência da lei que os houver instituído ou aumentado, previsto no artigo 150, III, alínea “a”.

O princípio da Anterioridade está associado ao princípio da “não-surpresa tributária”, de maneira que evita que os contribuintes sejam surpreendidos com as novas cobranças, sem terem tido tempo suficiente para melhor conhecer a nova esporádica nova legislação.

O princípio do Não-Confisco, este princípio determina que o Município não pode agir imoderadamente, uma vez que a atividade arrecadatória, está essencialmente condicionada aos princípios da razoabilidade, equidade e proporcionalidade. Estes princípios estes que se qualificam como verdadeiro parâmetro ou dosimetria para uma aferição de um confisco.

O princípio da Uniformidade Geográfica, especifica que a tributação federal deve ser uniforme em todo o território nacional, decorrendo do princípio federativo e do princípio da isonomia.

O princípio da Não-Discriminação dispõe, no artigo 152 da Carta Magna de 1988, que “é vedado aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios estabelecer diferença tributária entre os bens e serviços, de qualquer natureza, em razão de sua procedência ou destino”.

O princípio da Liberdade de Tráfego possui por objetivo, vedar aos Municípios, estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio dos tributos intermunicipais, ressalvado a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo poder público.

E, por fim, o princípio da Transparência dos Impostos, é uma maneira de transpassar ao contribuinte tudo aquilo que está sendo cobrado por parte do governo, e também, de saber qual a fonte de arrecadação e a destinação destes tributos.

Nesse sentido, importante relembrar a importância da aplicação dos princípios constitucionais tributários na seara municipal, de forma que possibilita reunir, de maneira íntegra, a eficácia, eficiência e equilíbrio mesmo em tempos de crise. Além disso, é necessário planejamento e reflexão quanto às decisões que ocorrem nas relações de fisco, buscando manter o estudo e reflexão entre as normas constitucionais e os princípios.

A ausência de aplicação dos princípios ao fisco, pode acarretar principalmente em prejuízo moral e material para os contribuintes, visto que uma cobrança executada de maneira equivocada, pode ter seu desfecho apenas quando adentrar o domínio jurídico.

No mesmo sentido, a não-conformidade entre os preceitos e a lei fiscal, constrói um ambiente passível de multas, juros e demais penalidades previstas na legislação não cumprida, visto que ao imaginar um cenário de irregularidades, se pode incluir tributos cobrados indevidamente ou até mesmo o prejuízo da Administração Pública quando desfavorecida injustamente.

Ainda, importante utilizar-se de novas técnicas de ponderação de tais regras principiológicas, bem como o compliance fiscal, que consiste na utilização de um conjunto de técnicas e ações que visam o cumprimento das normas conforme a legislação fiscal de um Município. Trata-se, em suma, de um melhor planejamento quanto às relações e operações fiscais no que tange ao recolhimento dos impostos, bem como ao âmbito judicial, que necessita, ainda mais, da luz principiológica.

Da mesma forma, imprescindível o controle judicial com a finalidade de controlar atos administrativos praticados pelo Poder Executivo, sempre que venha a ocorrer qualquer atividade administrativa de qualquer natureza, sob o aspecto do princípio da moralidade.

Por conseguinte, a elaboração da materialidade da presente monografia, buscou demonstrar a importância dos princípios tributários na Administração Pública Municipal, bem como maneiras de manter sua utilização ativa para que preserve a saúde tributária do município e dos cidadãos que ali contribuem.

 

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[1] BALTHAZAR, Ubaldo Cezar. História do Tributo no Brasil. V.1. Florianópolis: Fundação Boiteux, 2005

[2] LOBO TORRES, Ricardo. Tratado de Direito Constitucional Financeiro e Tributário. Valores e Princípios Constitucionais Tributários. 2ª Ed. Rio de Janeiro: Renovar. 2014

[3]  Art. 60. A Constituição poderá ser emendada mediante proposta: […] § 4º Não será objeto de deliberação a proposta de emenda tendente a abolir: […]

[4] Art. 29. O Município reger-se-á por lei orgânica, votada em dois turnos, com o interstício mínimo de dez dias, e aprovada por dois terços dos membros da Câmara Municipal, que a promulgará, atendidos os princípios estabelecidos nesta Constituição, na Constituição do respectivo Estado e os seguintes preceitos: […]

[5] Art. 30. Compete aos Municípios: […]

[6] Art. 156. Compete aos Municípios instituir impostos sobre: […]

[7] Art. 5º Os tributos são impostos, taxas e contribuições de melhoria.

[8] BRASIL. Vade Mecum. Obra coletiva de autoria da Editora Saraiva com a colaboração de Luiz Roberto Curia, Livia Céspedes e Juliana Nicoletti. 13.ed. São Paulo: Saraiva, 2012. p.687.

[9] AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009. P. 25.

[10] CHAPECÓ. Prefeitura de Chapecó. Código Tributário Municipal. Lei n. 170, de 20 de outubro de 1983. Diário Oficial da União. Chapecó.

[11] COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2010. p. 173.

[12] BERNARDI, Renato. A impossibilidade de instituição ou majoração de tributo por meio de Medida Provisória (um conflito de normas constitucionais: § 2o do artigo 62 X inciso I do art. 150). São Paulo: Lex Editora. Artigo publicado na Lex – Revista do Direito Brasileiro, nº 18, novembro/dezembro de 2005, pp. 07/44.

[13]   Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: […] II – ninguém será obrigado a fazer ou deixar de fazer alguma coisa senão em virtude de lei; […]

[14] Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: […] III – cobrar tributos: […].

[15] Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: […] II – instituir tratamento desigual entre contribuintes que se encontrem em situação equivalente, proibida qualquer distinção em razão de ocupação profissional ou função por eles exercida, independentemente da denominação jurídica dos rendimentos, títulos ou direitos; […]

[16] Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: […] § 1º Sempre que possível, os impostos terão caráter pessoal e serão graduados segundo a capacidade econômica do contribuinte, facultado à administração tributária, especialmente para conferir efetividade a esses objetivos, identificar, respeitados os direitos individuais e nos termos da lei, o patrimônio, os rendimentos e as atividades econômicas do contribuinte […]

[17] Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: […]

[18] ÁVILA, Humberto. Estatuto do Contribuinte: Conteúdo e Alcance. In: Revista Diálogo Jurídico, Salvador, CAJ – Centro de Atualização Jurídica, v. I, n º 3, junho, 2001. Disponível em : http://www.direitopublico.com.br.> p. 13-14

[19] ÁVILA, Humberto. Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Saraiva, 2004. p. 338.

[20] FERRAZ, Tércio Sampaio. V Congresso Brasileiro de Direito Tributário. RDT, vol. 56. p. 162

[21] Segundo a Profa. Misabel Derzi, a mera proporcionalidade representaria a incorporação de um princípio do chamado estado de Direito liberal, que predica a neutralidade, ou seja, “os tributos devem deixar as pessoas como as encontrou: isto é, não alterar a relação entre pobre e rico”. (DERZI, Misabel. V Congresso Brasileiro de Direito Tributário. RDT, vol. 56. p. 164).

[22] Segundo Luciano Amaro, em seu livro Direito Tributário Brasileiro, pág. 137, “A proporcionalidade implica que riquezas maiores gerem impostos proporcionalmente maiores (na razão direta do aumento da riqueza). Já a progressividade faz com que a alíquota para as fatias mais altas de riqueza seja maior.”

[23] DERZI, p. 164.

[24] MACHADO, Hugo de Britto. Curso de Direito Tributário. 27ª. Ed. São Paulo: Editora Malheiros, 2006, p. 67.

[25] OLIVEIRA, José Marcos Domingues. Direito Tributário. Capacidade Contributiva. 2ª. Ed. Rio de Janeiro: Renovar, 1998, p. 12-13

[26] Art. 149-A Os Municípios e o Distrito Federal poderão instituir contribuição, na forma das respectivas leis, para o custeio do serviço de iluminação pública, observado o disposto no art. 150, I e III.  (Incluído pela Emenda Constitucional nº 39, de 2002)

[27] ÁVILA, 2001. Disponível em : http://www.direitopublico.com.br.> p. 15.

[28] ATALIBA, Geraldo. V Congresso Brasileiro de Direito Tributário. RDT 56, p. 169-171

[29] 22 ATALIBA, p. 170.

[30] 3 Conferir Geraldo Ataliba: “IPTU: progressividade”, Revista de Direito Tributário, São Paulo, 56/75; José Souto Maior Borges: “IPTU, progressividade”. Revista de Direito Tributário, São Paulo, n. 59, p. 73-94; Elizabeth Nazar Carrazza: Progressividade do IPTU. São Paulo, Juruá, 1998; Roque Antonio Carrazza: Curso de Direito Constitucional Tributário. São Paulo: Malheiros Editores, 2018; Sacha Calmon Navarro Coelho: Comentários à Constituição Federal de 1988: Sistema Tributário Nacional. Rio de Janeiro: Forense, 1990; Hugo de Brito Machado, Curso de Direito Tributário. São Paulo: Malheiros, 1998; Valéria Cristina Furlan: Imposto Predial e Territorial Urbano. São Paulo: Malheiros, 2000.

[31] Conferir Pedro Humberto Bruno de Carvalho Junior, Aspectos Distributivos do IPTU e do Patrimônio Imobiliário das Famílias Brasileiras: texto para discussão nº 1417, produzido no programa de trabalho de 2009, IPEA, Rio de Janeiro, 2009.

[32] AMARO, Luciano. Direito Tributário Brasileiro. 15. ed. São Paulo: Saraiva, 2009. p. 118.

[33]   Art. 106. A lei aplica-se a ato ou fato pretérito: […]

[34] BRASIL. Vade Mecum. Obra coletiva de autoria da Editora Saraiva com a colaboração de Luiz Roberto Curia, Livia Céspedes e Juliana Nicoletti. 13.ed. São Paulo: Saraiva, 2012. p. 696.

[35] Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: […] b) no mesmo exercício financeiro em que haja sido publicada a lei que os instituiu ou aumentou; […]

[36] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário – Ideal para concursos públicos. São Paulo: Saraiva, 2009. p. 60.

[37] Machado, Hugo de Brito. Curso de Direito Tributário. 19ª Edição. São Paulo: Malheiros Editores, 2001.

[38] BRASIL. Emenda Constitucional. 42. Brasília, DF, 2003.

[39] Limitações Constitucionais ao Poder de Tributar, 7ª edição, Forense, Rio de Janeiro, 1997, p. 1.

[40] Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: […] IV –   utilizar tributo com efeito de confisco; […].

[41] SABBAG, Eduardo. Manual de Direito Tributário – Ideal para concursos públicos. São Paulo: Saraiva, 2009. p. 191.

[42] COÊLHO, Sacha Calmon Navarro. Curso de Direito Tributário Brasileiro. 11. ed. Rio de Janeiro: Forense, 2010. p. 236.

[43] BRASIL. Vade Mecum. Obra coletiva de autoria da Editora Saraiva com a colaboração de Luiz Roberto Curia, Livia Céspedes e Juliana Nicoletti. 13.ed. São Paulo: Saraiva, 2012. p. 54.

[44] Carrazza (2004, p. 798).

[45] Carvalho (2002, p.160, apud PAULSEN, 2004, p.305).

[46] SILVA NETO, J. F. Apontamentos de direito tributário. Rio de Janeiro: Forense, 2004.

[47] BRASIL. Vade Mecum. Obra coletiva de autoria da Editora Saraiva com a colaboração de Luiz Roberto Curia, Livia Céspedes e Juliana Nicoletti. 13.ed. São Paulo: Saraiva, 2012. p. 54.

[48] Sousa, Rubens Gomes de. Sistema tributário federal. In: Reyist« de Direito Administrativo, Rio de Janeiro, FGV, V. 72, p. 2.

[49] Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: […] V – estabelecer limitações ao tráfego de pessoas ou bens, por meio de tributos interestaduais ou intermunicipais, ressalvada a cobrança de pedágio pela utilização de vias conservadas pelo Poder Público; […]

[50] Art. 5º Todos são iguais perante a lei, sem distinção de qualquer natureza, garantindo-se aos brasileiros e aos estrangeiros residentes no País a inviolabilidade do direito à vida, à liberdade, à igualdade, à segurança e à propriedade, nos termos seguintes: […] XV – e livre a locomoção no território nacional em tempo de paz, podendo qualquer pessoa, nos termos da lei, nele entrar, permanecer ou dele sair com seus bens; […]

[51] NOGUEIRA, Roberto Wagner Lima. Notas a propósitos das imunidades tributárias. Jus Navigandi, Teresina, ano9, n.° 500, 19 nov. 2004. Disponível em: http://www1.jus.com.br/doutrina/texto.asp?id=5955.

[52] Harada, Kiyoshi. Direito financeiro e tributário. 13ª edição. São Paulo: Atlas, 2004.

[53] Art. 150. Sem prejuízo de outras garantias asseguradas ao contribuinte, é vedado à União, aos Estados, ao Distrito Federal e aos Municípios: […] § 5º – A lei determinará medidas para que os consumidores sejam esclarecidos acerca dos impostos que incidam sobre mercadorias e serviços.

[54] COSTA, Regina Helena, A Tributação e o Consumidor, artigo publicado em agosto/1997, Revista do CEJ/Centro de Estudos Judiciários do CNJF nº 02, pgs. 113/118;

[55] Art. 145. A União, os Estados, o Distrito Federal e os Municípios poderão instituir os seguintes tributos: I – impostos; II – taxas, em razão do exercício do poder de polícia ou pela utilização, efetiva ou potencial, de serviços públicos específicos e divisíveis, prestados ao contribuinte ou postos a sua disposição; III – contribuição de melhoria, decorrente de obras públicas.

[56] Art. 81. A contribuição de melhoria cobrada pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, é instituída para fazer face ao custo de obras públicas de que decorra valorização imobiliária, tendo como limite total a despesa realizada e como limite individual o acréscimo de valor que da obra resultar para cada imóvel beneficiado.

[57] Art. 32. O imposto, de competência dos Municípios, sobre a propriedade predial e territorial urbana tem como fato gerador a propriedade, o domínio útil ou a posse de bem imóvel por natureza ou por acessão física, como definido na lei civil, localizado na zona urbana do Município.

[58] DECRETO-LEI Nº 406, DE 31 DE DEZEMBRO DE 1968.

[59] FERNANDES, Edison C. Direito Tributário Municipal. Curitiba: Juruá, 2002.

[60] Art. 77. As taxas cobradas pela União, pelos Estados, pelo Distrito Federal ou pelos Municípios, no âmbito de suas respectivas atribuições, têm como fato gerador o exercício regular do poder de polícia, ou a utilização, efetiva ou potencial, de serviço público específico e divisível, prestado ao contribuinte ou posto à sua disposição.

Parágrafo único. A taxa não pode ter base de cálculo ou fato gerador idênticos aos que correspondam a imposto nem ser calculada em função do capital das empresas. (Vide Ato Complementar nº 34, de 1967)

[61] KHAIR, Amir Antônio; VIGNOLI, Francisco Humberto. Manual de Orientação para Crescimento da Receita Própria Municipal.São Paulo:EAESP, 2000.

[62] NOGUEIRA, Ruy Barbosa. Curso de Direito Tributário. 10ª ed. São Paulo: Editora Saraiva, 1990.